Бухгалтер-"практик" при благосклонном участии правления крайне неблагоприятный баланс должен сделать более благоприятным, таким, который показывал бы, что дела в обществе идут хорошо, нет дефицита и может быть даже маленькая прибыль.
Н. Можжевелов
Старинный термин
ВЕРЕТЬЕ – сшитый из рогожи мешок, в который укладываются товары.
Богданчик С.Л. Баланс, прежде всего бухгалтерский, - это равенство двух его сторон: так ли это?
20.08.2013, 07:11
Настоящей статьей мы продолжаем серию авторских размышлений по поводу мифов и иллюзий, имеющих место в научной и учебной экономической литературе и нормативных правовых актах, написанной и изданных в ряде стран СНГ. Для читателя, который впервые столкнулся с данной темой, с целью целостного восприятия авторских подходов и идей рекомендуем также ознакомиться с другими его статьями, размещенными на сайте «Экаунтология» в рубрике «Теория учета». Для четкого и понятного восприятия читателем, не искушенного в бухгалтерских теоретических премудростях, автор считает разумным при критическом рассмотрения ряда, казалось бы, незыблемых учетных концепций, превалирующих на постсоветском пространстве, использовать ясные и понятные факты, аргументы и т.д. Для этого вновь воспользуемся изложением сути бесед персонажей, задействованных в предыдущих статьях автора, а именно: заместителем директора по экономическим вопросам ООО «Бухгалтерия на пальцах» Софьей Бухгалтерской и студентом-практикантом Софроном. Этот студент попросил своего наставника провести с ним дополнительные занятия, посвященные проблеме неадекватного толкования понятия «баланс» как равенства двух его сторон в научной и учебной экономической литературе, в том числе и в учебниках по теории бухгалтерского учета, о чем неоднократно заявляла Софья Бухгалтерская. Наставник любезно согласилась обосновать свою позицию в отношении экономического восприятия естественного баланса не как равенства, а как сопоставления разнонаправленных экономических (прежде всего ресурсных) потоков. Итак, смотрите ниже краткое авторское изложение содержания их занятий и бесед. ● Занятие 1. Софья Бухгалтерская сразу же заявила, что неоднократно слышала из уст некоторых экономистов, что «экономика – это, по сути, наука о балансах», с чем она в принципе согласна. В данном контексте речь, прежде всего, должна идти о ресурсных балансах или о балансах ресурсных потоков. При внимательном изучении различных экономических балансов обнаруживается, что в основном под ними понимается не равенство их сторон, а сопоставление (противопоставление, сравнение, сальдирование, разность) ряда разнонаправленных экономических (в основном ресурсных) потоков. Такое сопоставление позволяет находить величины ряда экономических показателей различного состава и назначения, имеющих в своей основе нетто-природу и выполняющих функции балансира (балансирующей статьи, сальдо, остатка), формально обеспечивающего равенство сопоставляемых экономических притоков и оттоков. Примерами таких противоположных экономических потоков и исчисляемых на их основе нетто-индикаторов могут в частности быть соответственно: • спрос и предложение, нетто-спрос или нетто-предложение; • экспорт и импорт, нетто-экспорт или нетто-импорт; • доходы и расходы бюджета страны, профицит или дефицит ее бюджета; • величина покупок и продаж валюты, нетто-покупка валюты или ее нетто-продажа; • притоки и оттоки денежных средств и их эквивалентов, чистый денежный приток или отток; • доходы и расходы коммерческой организации, чистая прибыль или чистый убыток. Далее наставник дала задание Софрону к следующему занятию бегло изучить содержание такого основополагающего экономического документа как Система национальных счетов 2008 (далее именуемая СНС-2008) с точки зрения существа исследуемой проблемы. Она также отметила, что ведущие ученые-экономисты нередко называют указанную систему и получаемую на основе ее счетов экономическую информацию «международным экономическим языком». ● Занятие 2. Софья Бухгалтерская сразу же спросила студента о тех ключевых нетто-показателях (балансирующих статьях), которые исчисляются посредством балансового метода (метода балансирования или сальдирования) разнонаправленных экономических потоков в рамках отдельной страны. Студент в частности назвал следующие из них: • валовая добавленная стоимость или валовой внутренний продукт; • чистая добавленная стоимость или чистый внутренний продукт; • валовое сальдо первичных доходов или валовой национальный доход; • чистое сальдо первичных доходов или чистый национальный доход; • валовой и чистый располагаемый доход; • валовые и чистые сбережения; • чистое кредитование или чистое заимствование; • чистая стоимость капитала и т.д. Наставник, похвалив студента, обратила его внимание на следующий важнейший факт: использование нетто-принципа при расчете фундаментальных экономических индикаторов весьма распространено в экономике. Она также отметила, что перевод на русский язык СНС-2008, судя по всему, осуществлялся в основном с английского ее оригинала (System of National Accounts 2008), но при этом, видимо, использовались тексты на других европейских языках. Так, наставник обратил внимание ученика на следующие обстоятельства. Во-первых, словосочетание на английском языке «balancing item» в указанном документе переведено как словосочетание «балансирующая статья». Слово «balance» в частности переводится на русский язык не только как равенство или равновесие, но и как сальдо или остаток, а также как сопоставлять, взвешивать, обдумывать. Тогда перевод указанного выше словосочетания может быть как статья, получаемая посредством сальдирования, или сальдируемая статья. Если сравнить тексты СНС-2008 на французском и испанском языке, то в контексте рассматриваемого словосочетания увидим соответственно следующие слова: «un solde comptable» и «el saldo». Это переводится на русский язык соответственно как исчисляемое сальдо и сальдо. Таким образом, можно сделать следующий вывод. Метод балансирования или сальдирования (балансовый метод) – это один из самых распространенных методов в экономических расчетах и исследованиях. Посредством его применения сопоставляются разнонаправленные экономические (в основном ресурсные) потоки, что позволяет исчислять нетто-результат, определяемый на основе нетто-принципа и представляющий собой сальдо сравниваемых разнонаправленных потоков, отражаемых с этой целью на противоположных сторонах национальных счетов. Во-вторых, словосочетание «balance sheet» переведено с английского языка как баланс активов и пассивов, хотя обычно в бухгалтерской литературе оно переводится как бухгалтерский баланс. Если же буквально перевести рассматриваемое словосочетание, то возможны следующие его варианты на русском языке: ведомость остатков (сальдовая ведомость) или отчет об остатках (сальдовый отчет). Обращает на себя внимание следующий важнейший момент. В СНС-2008 в определении понятия «balance sheet» речь идет о сопоставлении активов (assets) и обязательств (liabilities). Именно так переведено это последнее слово и с англоязычного текста МСФО. Во французском и испанском варианте СНС-2008 в данном контексте упоминается именно слово «пассивы»: соответственно «passifs» и «pasivos». Судя по всему, переводчики СНС-2008 воспользовались словом «пассивы», для обозначения рассматриваемого словосочетания, переведя его как баланс активов и пассивов. То есть в самом наименовании этого понятия они посчитали необходимым отразить сущность исследуемого сопоставления. Отсюда и форма такого баланса как средства сальдирования приняла естественный алгоритмический вид: активы – пассивы. Софья Бухгалтерская рекомендовала Софрону дополнительно изучить в контексте данной терминологической проблемы статью Богданчика С.Л., размещенную на сайте «Экаунтология» в рубрике «Теория учета», «Пассивы вместо обязательств: мы за, а Вы?». Она также дала задание студенту рассмотреть понятия «баланс» и «пассивы» на сайте «Экономика – В начале было слово» (www.dictionary-economics.ru/). ● Занятие 3. При этой встрече наставник спросила Софрона о его мнении по поводу следующих высказываний о балансе, приведенных на последнем из указанных сайтов: • «Этимологический экскурс ведет к выводу: баланс – это две чаши. Вывод принципиально важный, поскольку его содержательный посыл не равновесие, а соотношение. Равновесие же должно рассматриваться как частный случай соотношения. Таким образом, такой подход позволяет понять современную экономическую концепцию баланса, его значения как разницы, остатка, сальдо…»; • «В самом общем виде баланс – это система показателей, позволяющая анализировать экономические явления путем сопоставления и соотношения их различных частей»; • «Концепция баланса – основополагающая финансовая концепция, позволяющая объяснить, за счет чего эти сопоставления и соотношения могут принять равновесную форму». Софрон отметил, что со всеми этими высказываниями согласен, но должен внести поправку в последнюю из них. В место слова «финансовая» лучше применить слово «экономическая». С чем наставник с удовольствием согласилась. Софья Бухгалтерская дала своему ученику следующее задание: изучить формы фундаментальных бухгалтерских уравнений по книге профессоров В.В. Ковалева и Вит.В. Ковалева Корпоративные финансы и учет: понятия, алгоритмы, показатели: учебное пособие. – М.: Проспект, КНОРУС, 2010. – 768 с. ● Занятие 4. Наставник сразу же задала ученику вопрос о том, почему бухгалтерский баланс носит титул «бухгалтерский», а другие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности почему-то лишены его? То есть, если уж быть последовательными в данном вопросе, то указанный титул надо присвоить и отчету о прибылях и убытках, и отчету об изменении собственного капитала, и отчету о движении денежных средств. Софрон на это ответил, что, видимо, все дело всего лишь в устоявшейся привычке учетных работников, которая никаким существенным обоснованием не подтверждена. Тогда наставник, согласившись с ним, обратила внимание Софрона на беспредметность такого наименования рассматриваемой формы отчетности. То есть речь идет о неком абстрактом учетном балансе, хотя в остальных формах отчетности ясно указаны исчисляемые экономические показатели. Далее она отметила, что в Республике Беларусь современная форма бухгалтерского баланса, по сути, совпадает с теми, которые были в царской России, затем в СССР, а в настоящее время есть в ряде стран СНГ. То есть применяется форма баланса, в которой обе его стороны (нередко, к сожалению, называемые теоретиками учета как его актив и пассив) представлены как равенство, выражаемое следующей бухгалтерской формулой: актив = пассив или, другими словами, активы = собственный капитал + обязательства. Студент затруднился ответить на поставленный вопрос, однако отметил, что, по его мнению, это, наверняка, связано с той формой исторического баланса, которая описана еще Лукой Пачоли и последующими теоретиками бухгалтерского учета. Софья Бухгалтерская с ним в принципе согласилась, отметив, что «привычка свыше нам дана, замена счастию она». В то же время она указала на то, что исходной и естественной формулой бухгалтерского учета является следующая: активы – обязательства = собственный капитал. При этом последний показатель представляет собой, по сути, нетто-активы, то есть активы – обязательства = нетто-активы. Отсюда, преобразуя последнюю формулу, получаем следующее алгоритмическое выражение: активы = нетто-активы + обязательства. А такое представление основного бухгалтерского уравнения выглядит весьма неказисто. Отсюда со всей очевидностью вытекает проблема адекватной экономической трактовки статей элемента «собственный капитал». Наставник заметила в частности, что в учебниках по теории бухгалтерского учета обязательства и собственный капитал нередко трактуются как источники формирования (образования, финансирования) активов экономического субъекта. В этой связи Софья Бухгалтерская заявила, что некорректность такой экономической интерпретации показана, например, в статье Богданчика С.Л. «Несостоятельность теоретической трактовки капитала и обязательств как источников формирования активов», а также в ряде других статей указанного автора. Не годится обоснование равенства активов сумме собственного капитала и обязательств посредством экономической трактовки этой суммы как плана распределения экономических ресурсов, так как такое объяснение не действует, когда получается отрицательная величина собственного капитала. Наставник также отметила, что некорректная экономическая трактовка собственного капитала и обязательств как источников формирования активов не столь безобидна. Так, судя по всему, она и привела к тем мифам и иллюзиям, касающихся интерпретации амортизации долгосрочных активов и бухгалтерской прибыли как источников финансирования активов экономического субъекта (см. предыдущие авторские статьи, посвященные этим проблемам). Ведь если десятилетиями говорить об источниковой природе пассива бухгалтерского баланса, особенно на занятиях со студентами вузов, то и неокрепшее сознания адептов этой экономической веры будет и в дальнейшем их трактовать подобным образом. Даже не смотря на то, что амортизация долгосрочных (внеоборотных) активов уже давно не отражается на правой стороне бухгалтерского баланса. Такова уж природа человека, подверженного зачастую к фанатичному восприятию идей, вкладываемых в его сознание различными авторитетами. Софья Бухгалтерская также добавила следующий известный афоризм: посеешь привычку, вырастишь характер, а пожнешь судьбу. Заканчивая это занятие, она порекомендовала Софрону прочитать на сайте «Экаунтология» в рубрике «Теория учета» статью Богданчика С.Л. «Ресурсно-балансовая факторно-результатная парадигма теории бухгалтерского учета на основе временной концепции». Она также заявила ему, что только такая экономическая трактовка рассматриваемых элементов бухгалтерской отчетности в принципе лишена серьезных изъянов, позволяя пользователю указанной информации ясно понимать суть и порядок формирования ключевых отчетных показателей, адекватно анализировать их и принимать экономически обоснованные решения. ● Занятие 5. Софья Бухгалтерская спросила Софрона об его отношении к современной форме бухгалтерского баланса, составляемого в Республике Беларусь, с позиции его естественности. На поставленный вопрос студент ответил, что именно сейчас он со всем пониманием существа рассмотренной проблемы заявляет о некорректности этой формы бухгалтерской отчетности и ее искусственном характере, так как она, во-первых, не имеет естественную природу, поскольку не выполняет функцию сопоставления разнонаправленных ресурсных потоков, во-вторых, зачастую приводит к неадекватным теоретическим выводам. Поэтому, по его мнению, его форма должна быть представлена следующим образом: активы – обязательства = собственный капитал. Студент также добавил, что в настоящее время он воспринимает все четыре фундаментальные формы бухгалтерской отчетности именно как балансы, посредством которых сопоставляются разнонаправленные и разновременные ресурсные потоки в соответствующий комплекс экономического субъекта. Софья Бухгалтерская, похвалив Софрона за столь аргументированный и верный ответ, заявила, что в ряде ведущих стран мира (Великобритания, Австралия, КНР и др.) зачастую так и выглядит бухгалтерский баланс. При этом встречаются два варианта его представления, в основу которых положены следующие два балансовых уравнения: • активы – обязательства = собственный капитал; • долгосрочные активы + (краткосрочные активы – краткосрочные обязательства) = долгосрочные обязательства + собственный капитал. Наставник также добавила, что именно такое представление отчетной информации полезно ее ключевым пользователям при проведении экономического (финансового) анализа результатов деятельности коммерческой организации и при исследовании перспектив ее экономического развития, а именно для существующих и потенциальных инвесторов, лендлеров и прочих кредиторов. То есть для лиц, финансирующих коммерческую организацию, или, иными словами, предоставляющей ей на определенных условиях экономические ресурсы. Итак, как следует из вышеизложенного текста, студент Софрон утвердился во мнении, что естественной формой бухгалтерского баланса экономического субъекта (да и всех остальных трех форм бухгалтерской отчетности) должно быть сопоставление соответствующих разнонаправленных и разновременных потоков экономических ресурсов. А к какому же решению пришел читатель?
