|
Продолжим, любознательный
читатель, рассмотрение мифов и иллюзий в теориях бухгалтерского учета и в
экономических воззрениях, которые порой присутствуют в научной и учебной
экономической литературе, а также в нормативных правовых актах. Тема
исследования нами обозначена в наименовании настоящей статьи.
Автор по-прежнему считает
целесообразным просто и ясно излагать свои аргументы, пояснения и выводы, чтобы
и не искушенный в бухгалтерском деле исследователь понял их суть. Для этого
вновь обратимся к вымышленной ситуации и к ее персонажам, задействованных в
предыдущей статье (см. Бухгалтерская прибыль – источник финансирования
экономического субъекта: так ли это?). Образно выражаясь, назовем этот подход
объяснения «бухгалтерией на пальцах». Как показывает авторский опыт диспутов с
рядом остепененных ведущих преподавателей бухгалтерского учета и его теории,
анализа хозяйственной деятельности, финансового менеджмента и т.д., такой
подход весьма эффективен, чтобы некоторые из них хотя бы и засомневались в
своих, казалось бы, незыблемых экономических воззрениях.
Итак, мы вновь встречаемся с
заместителем директора по экономике ООО «Бухгалтерия на пальцах» Софьей
Бухгалтерской и студентами, проходящими в этом обществе преддипломную практику.
Практиканты обратились с
просьбой к наставнику провести с ними дополнительные занятия по проблеме,
заявленной в названии настоящей статьи. Она на это любезно согласилась,
осознавая тот факт, что порой то, чему учат в высшей школе, разительно
контрастирует с суровой экономической действительностью.
Софья Бухгалтерская
предварительно попросила их рассказать о себе, а также о мотивах их интереса к
амортизационно-источниковой проблеме, так как она четко сознавала, что
«невежествен и даже преступен учитель, который говорит не по сознанию своего
ученика».
Практиканты рассказали
наставнику, что они студенты-сокращенники, то есть за «их плечами» экономический
техникум (колледж). Однако в техникуме и в экономическом университете
преподаватели их учили, что амортизация основных средств и нематериальных
активов – это источник финансирования экономического субъекта. Это написано
почти во всех экономических учебниках и учебных пособиях. Более того, еще два
года назад в Беларуси в Типовом плане счетов бухгалтерского учета были два
забалансовых счета: Амортизационный фонд воспроизводства основных средств и
Амортизационный фонд воспроизводства нематериальных активов. Правда, студенты
так и не поняли обоснованность возможного появления отрицательного сальдо на
этих счетах: фонд (запас) есть, но он почему-то не просто отсутствует, а
представляет собой отрицательную величину (сравните, кстати, с отрицательной величиной
собственного капитала). Об указанных фондах также ранее упоминалось и в
Налоговом кодексе. В действующих Правилах по разработке бизнес-планов
инвестиционных проектов, утвержденных постановлением Министерства экономики
Республики Беларусь от 31.08.2005 г. № 158, амортизация долгосрочных активов и
чистая прибыль экономического субъекта – это источники финансирования названных
проектов. По имеющейся у них информации в прошлом году успешно прошла защита
кандидатской диссертации, посвященной учету собственных источников
финансирования в соответствии с МСФО, при этом одним из ключевых предложений
соискателя было следующее: создание нового бухгалтерского счета
«Амортизационный капитал».
● Занятие 1. Софья
Бухгалтерская начала занятие со студентами так. Во-первых, она сказала, что
относительно совсем недавно подавляющее число людей считало, что Земля является
центром мироздания, а Солнце вращается вокруг нее. Эта, казалось бы, незыблемая
идея будет вечной, тем более что и священное Писание извещает об этом. Отсюда
следует, что мнение большинства для настоящего исследователя истинной
реальности (в том числе и экономической) ничего не значит, надо полагаться
только на себя и свой жизненный опыт, осмысленно и критически изучая содержание
экономических дисциплин и других источников информации.
Во-вторых, она отметила, что
согласно МСФО указанная амортизация никак не является источником финансирования
экономического субъекта, а к финансовой деятельности (деятельности по
привлечению финансирования) относится только долевое финансирование и
заимствования.
В-третьих, наставник отметила, что вопрос сущности амортизационных отчислений
весьма не прост. Так и К. Маркс и Ф. Энгельс, как блестяще показал в ряде своих
монографий проф. К.Ю. Цыганков, не смогли уяснить до конца сущность и
назначение амортизации долгосрочных (внеоборотных) активов.
В-четвертых, как понять
буквально выражение «расходы – это источник финансирования»? Получается, что
чем выше расходы, тем больше финансирование. А амортизационные отчисления по
своей природе и есть расходы (затраты). В ряде стран они так и именуются –
«амортизационные расходы». А чем больше расходы, тем меньше величина прибыли.
В-пятых, не кажется вам
странным, что по аналогии с ранее имевшими место амортизационными фондами не
создавались фонды воспроизводства материалов, товаров и т.д.?
Наконец, она попросила их к
следующему занятию изучить все ключевые нормативные правовые акты по
бухгалтерскому учету и отчетности, в которых речь идет об амортизации
долгосрочных (внеоборотных) активов.
● Занятие 2. Софья
Бухгалтерская сразу же спросила у студентов, почему их родители, имея
недвижимое и движимое имущество длительного пользования, не начисляют их
амортизацию? Ведь никто не запрещает им вести бухгалтерский учет движения своих
экономических ресурсов! Ведь согласно учебникам это позволило бы им найти
бесконечный (естественно в пределах срока человеческой жизни) источник
финансирования их жизнедеятельности. Ошеломленные студенты, как по команде
почесав свои затылки, отметили, что в данной ситуации от «жонглирования дебетом
и кредитом» «вечного двигателя» не появится.
Тогда наставник задала им
следующий вопрос. А у некоммерческих организаций, не занимающихся
предпринимательской деятельностью, амортизация основных средств и
нематериальных активов является ли источником их финансирования? Студенты,
немного подумав, сказали, что их амортизация ничего не добавит в финансовую
«копилку» названных организаций.
Софья Бухгалтерская далее спросила о коммерческих организациях, но которые
функционируют с убытком, по поводу рассматриваемого их финансирования. Ответ
студентов был аналогичен предыдущему. Наставник похвалила их, отметив
интересный факт: периодически в Республике Беларусь появляются постановления
правительства, в которых разрешается субъектам предпринимательской деятельности
не начислять амортизацию долгосрочных активов. Получается, что высшие
государственные мужи рекомендуют этим субъектам «пилить сук, на котором они
сидят», так как согласно различным постановлениям Совета Министров Республики
Беларусь и его министерств и ведомств амортизационные отчисления – это их
источник пополнения собственной финансовой «кубышки».
● Занятие 3. На этом занятии
Софья Бухгалтерская предложила в дальнейшем рассматривать только коммерческие
организации, работающие прибыльно, предварительно уточнив у студентов об их
знании принципа работы амортизационно-налогового щита. Они ответили, что
знакомы с его функционированием из курсов управленческого учета и финансового
менеджмента и понимают механизм его работы для оптимизации налогообложения, а
значит, и улучшения финансового положения экономического субъекта.
Тогда наставник предложила
им исследовать гипотетическую ситуацию, когда у прибыльной коммерческой
организации имеется объект основных средств, приобретенный у его поставщика на
условиях рассрочки платежа. При этом ежемесячный платеж поставщику равен
амортизационным отчислениям по этому объекту. Есть ли в указанной ситуации
финансирование экономического субъекта? Студенты ответили, что в этом случае у
прибыльной организации финансирования не будет за счет начисляемой амортизации.
Далее Софья Бухгалтерская,
похвалив своих учеников, отметила следующий факт: как правило, приобретая
объект длительного срока эксплуатации, коммерческие организации используют их значительно
дольше, чем период, в котором производился расчет за него. То есть начисление
амортизационных отчислений, входя в состав полной себестоимости создаваемого и
реализуемого продукта (продукции, товара, работ, услуг и т.д.), не связано
зачастую с предстоящим оттоком экономических (прежде всего финансовых)
ресурсов. Таким образом, амортизация долгосрочных активов – это, как правило,
расходы не денежного характера.
Амортизационные отчисления,
являясь, по сути, постепенным переносом стоимости долгосрочных активов на
стоимость продукта, на расходы по сбыту, управлению и т.д., кардинально
отличаются от других составных частей себестоимости, поэтому и выделены как
отдельный ее элемент.
● Занятие 4. Чтобы не
учитывать деятельность амортизационно-налогового щита, Софья Бухгалтерская
предложила студентам рассматривать далее прибыльную коммерческую организацию,
применяющую упрощенную систему налогообложения, у которой величина налоговой
нагрузки зависит только от валовой выручки, а ее прибыль не подлежит налогообложению.
Далее она спросила студентов о том, как изменится «финансирование» этого
субъекта, если организация будет применять ускоренную амортизацию основных
средств (нелинейный способ, метод уменьшаемого остатка). Студенты, немного
подумав, ответили, что никак не изменится, так как на эту же величину
уменьшится ее прибыль, которая согласно экономическим учебникам и отечественным
нормативным правовым актам также является источником финансирования.
Тогда наставник спросила их
о следующем противоречии: как же может быть так, что появляется один источник
финансирования, который на его величину уменьшает другой источник? Студенты
совсем растерялись, но один из них – Софрон - сказал, что этот парадокс мнимый,
он легко разрешается, если учитывать методику составления отчета о движении
денежных средств (косвенный метод), так как в нем к прибыли прибавляется
амортизация долгосрочных активов, поскольку они положительно влияют на величину
чистого денежного потока. Софья Бухгалтерская попросила практикантов к следующей
их встрече подумать над этими словами студента, предварительно изучив все, что
касается названного отчета.
● Занятие 5. Софья
Бухгалтерская попросила студентов объяснить их понимание отчета о движении
денежных средств, составленного косвенным методом, с позиции исследуемого
вопроса. Все они мялись в растерянности, но только студент Софрон, который и
говорил о якобы мнимом парадоксе, разъяснил свое понимание этой проблемы.
Он рассказал, что указанная
проблема легко разрешается, если вспомнить, во-первых, что бухгалтерский учет –
это ресурсная «машина времени», то есть в указанной информационной системе
регистрируются и исчисляются не только прошлые ресурсные потоки, но и их
ожидаемые (будущие, предстоящие) потоки. Во-вторых, следует вспомнить задачку с
купцом и сапогами (см. статью «Бухгалтерская прибыль – источник финансирования
экономического субъекта: так ли это?») и объяснения, данные по ее решению, а
также об исходном алгоритме исчисления прибыли и природе амортизационных
расходов как, по сути, неденежных затрат. Так упрощенная формула расчета
прибыли выглядит следующим образом: доходы – расходы = прибыль. В состав
расходов включаются и амортизационные отчисления, имеющие обозначенную выше
характеристику. Поэтому при исчислении чистого денежного потока от текущей
(читай, операционной) деятельности изначально и суммируются эти два важнейших
экономических показателя. Это и вносит определенную путаницу в сознании лиц,
слабо знакомых с принципами и методологией современного бухгалтерского учета,
основанного на принципе начисления для отражения не только прошлого, но и
будущего состояния ресурсного комплекса экономического субъекта. Денежные
потоки – это всегда прошлые (состоявшиеся) потоки денежных средств и их
эквивалентов. Отсюда надо исключить информацию о будущем для расчета чистого
денежного потока, осуществляя процедуру «путешествия из будущего в прошлое», то
есть учет с принципа (метода) начисления необходимо перевести на кассовый
метод, неким образом скорректировав бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
Дальнейший корректировочный алгоритм косвенного расчета чистого денежного
потока также основан на сходном экономическом подходе, обусловленном временной
концепцией теории бухгалтерского учета. То есть на преобразовании
(корректировке) имеющейся отчетной информации об изменениях в ресурсном
комплексе субъекта, а именно: изменения соответствующих обязательств,
требований к дебиторам и т.д. Это позволяет выявить притоки и оттоки денежных
средств и определить величину рассчитываемого финансового показателя.
Софья Бухгалтерская была
просто в восторге от столь ясного и четкого разъяснения Софрона, и предложила
ему рассмотреть возможность последующей его работы в ООО «Бухгалтерия на
пальцах» на перспективной должности. Она объяснила всем студентам, что только тот,
кто умеет задавать сложные и интересные вопросы и сам ищет и находит ответы на
них, может добиться успеха в истинном познании экономической реальности.
В заключение она рассказала
студентам следующее. Когда-то в СССР создаваемые амортизационные фонды имели
некий экономический смысл, поскольку почти все инвестиционные ресурсы были
государственными, вся экономическая деятельность планировалась, и, главное,
коммерческие организации перечисляли в Госбанк СССР денежные средства для
образования государственного амортизационного фонда для восполнения
выработавших свой ресурс основных средств. Величина указанных перечислений
составляла часть начисленной в организации амортизации. Такой фонд (запас) был
реален по своей природе, так как был обеспечен наличием экономических
(денежных) ресурсов.
На этом Софья Бухгалтерская
поблагодарила студентов за их неподдельный интерес к бухгалтерским премудростям
и стремление в познании всех секретов диграфической бухгалтерии и пожелала им
дальнейших успехов на этом поприще. Она также отметила, что одна из основных
задач высшей школы – это научить учиться. Наконец, она порекомендовала им
следовать совету, данному в Библии: «ищите, и обрящите».
Наконец, она все-таки
спросила их мнение по существу исследованной проблемы, на что получила ответ
всех студентов: амортизация долгосрочных активов ни в коей мере не является
источником финансирования экономического субъекта.
Итак, а что читатель думает
по существу заданного вопроса?
|
