ЭКАУНТОЛОГИЯ
Сайт, посвященный истории бухгалтерского учета и его неминуемому превращению в компьютерный учет
Гудвилл, великий и ужасный
Меню сайта

Войти

Календарь
«  Июнь 2020  »
ПнВтСрЧтПтСбВс
1234567
891011121314
15161718192021
22232425262728
2930

Архив записей

Случайная картинка

Умная мысль
Книговодство является мерою коммерческого благоразумия; аккуратность, точность книговодства – один из признаков общей деловой точности торговца и одно из обстоятельств, немало влияющих на его торговую репутацию.
С.М. Барац

Старинный термин
ОБАЙЩИК – мелкий торговец, обманывающий покупателей.

Последняя картинка

Социальные сети

Статистика

Онлайн всего: 1
Гостей: 1
Пользователей: 0

Время жизни

Приветствую Вас, Гость · RSS 06.06.2020, 20:11

Личка:


Медведев М.Ю.

Гудвилл, великий и ужасный
 
Автору этой статьи неоднократно доводилось высказываться о некритическом заимствовании зарубежных теоретических разработок, принявшем в последнее десятилетие лавинообразный характер. Наиболее одиозной из них является, пожалуй, гудвилл, или деловая репутация, как этот объект учета принято именовать в отечественной литературе и нормативной базе по бухгалтерскому учету. Понятие это для российской бухгалтерии уже не новое, оно широко дискутировалось в прессе и фигурирует в учебниках по бухгалтерскому учету, что, по нашему мнению, не сделало этот англоязычный термин понятней уму и ближе сердцу российского бухгалтера-практика.
Упоминания о деловой репутации в нормативной базе по бухгалтерскому учету довольно скудны. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н, называет деловую репутацию в числе объектов, квалифицируемых в качестве нематериальных активов (статья 55). Более познавательно в этом отношении ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 г. № 91н, посвятившее учету деловой репутации целый раздел. На ПБУ 14/2000 список нормативных актов, регламентирующих порядок учета деловой репутации, заканчивается – заканчивается, обратим внимание, так и не приведя официального ее определения. По этой причине ориентиром в нашем анализе может служить только ПБУ 14/2000, а также многочисленные публикации на эту тему, появлявшиеся в периодической прессе.
Безусловно, ключом к пониманию экономической сущности деловой репутации является порядок ее оценки. В соответствии со статьей 27 ПБУ 14/2000, деловая репутация организации может определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Тем самым существование деловой репутации увязывается с таким видом сделки, как приобретение имущественного комплекса в целом. Данный вид сделки определяется в гражданском законодательстве как продажа предприятия. Пункт 1 статьи 559 ГК РФ гласит: по договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс (статья 132), за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам. Статья 132, на которую содержится ссылка, приводит определение всего предприятия как объекта прав, а также перечень конкретных объектов, входящих в состав предприятия. К таким, согласно пункта 2 указанной статьи, относятся все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.
Предприятие как целый имущественный комплекс обладает стоимостью, исчисляемой в виде разницы между стоимостью тех активов и пассивов, которые входят в его состав. Указанная стоимость служит учетной (то есть фигурирующей в бухгалтерском учете) для продавца. В момент передачи предприятия покупателю как новому владельцу все входящие в состав предприятия объекты списываются с баланса в общем для подобных случаев порядке (в общем – поскольку специальной инструкции на сей случай пока не разработано).
Итак, предприятие навсегда исчезает с баланса продавца, но в то же мгновение поступает на баланс покупателя. Стоимость, за которую предприятие было приобретено, как правило, не равняется его учетной (у продавца) стоимости, поскольку цена по договору устанавливается на основе добровольного соглашения сторон – принцип, четко зафиксированный статьей 424 ГК РФ и являющийся движителем всякой рыночной экономики. По причине подобного стоимостного расхождения у покупателя и образуется деловая репутация: положительная – если стоимость приобретения оказалась больше учетной стоимости; отрицательная – в обратном случае. Организация, будущий продавец имущественного комплекса, устанавливая стабильные деловые связи, оттачивая технологии, добиваясь высочайшего уровня квалификации персонала и накапливая бесценный опыт управления производством, в напряженной конкурентной борьбе завоевывает рынок, результатом чего становится устойчивая деловая репутация, имидж, торговая марка и т.п. абстрактные, но от этого не менее ощутимые экономические выгоды. «Слово купца», как без тени иронии присягали в свое время наши предки, вероятно, имея на то право. Естественно предположить, что в наш век всеобщего акционирования подобные нематериальные экономические выгоды переходят при продаже предприятия к покупателю: при положительной деловой репутации – в виде платы за эту самую репутацию; при отрицательной деловой репутации – в виде своеобразной скидки за бестолковость или бесталанность предыдущих владельцев. ПБУ 14/2000 в статье 27 по этому поводу – крайне редкая для нормативного акта попытка теоретически обосновать собственные практические предписания! – указывает:
  • положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта;
  • отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов.
Таковы стандартные теоретические объяснения появления деловой репутации на свет – на наш взгляд, довольно неубедительные. В качестве объективного измерителя деловой репутации нашими законодателями мыслится момент купли-продажи предприятия, но почему только он?.. Статья 27 ПБУ 14/2000 утверждает, что «для целей настоящего Положения деловая репутация организации может определяться...». Это заставляет предположить, что допустимы различные варианты исчисления деловой репутации на основании объективных критериев. Варианты эти немногочисленны: мы, теоретизируя, можем назвать лишь случай котировки акций предприятия на открытом фондовом рынке. Ведь что из себя представляет деловая репутация? – разницу между учетной и рыночной стоимостью предприятия как целого имущественного комплекса. Для того, чтобы исчислить эту разницу, необходимо владеть двумя величинами – учетной стоимостью предприятия, ознакомление с которой не составляет труда вследствие того, что она фигурирует в бухгалтерском балансе, и рыночной стоимостью. Чтобы достоверно узнать последнюю, требуется выставить предприятие на рынок; частным случаем такого попадания на рынок является продажа предприятия; более общим – котировки акций предприятия, общая стоимость которых составляет объективную рыночную стоимость всего предприятия. Отсутствие рыночных котировок равносильно отсутствию самого рынка, так как никакой рыночной стоимости в этом случае быть не может вообще, по причине чего не может быть исчислена и деловая репутация.
Итак, деловая репутация образуется минимум в двух хозяйственных ситуациях (тех, когда предприятие явно оценивается по рыночной стоимости): в случае покупки предприятия и в случае котировки акций на фондовом рынке, – но нормативная база по бухгалтерскому учету прямо не называет других, кроме покупки предприятия, оснований для принятия деловой репутации к учету, что делает этот термин не вполне соотносимым с действительностью. Теоретически, предприятие, чьи свободно акции вращаются на рынке, должно было бы рассчитывать деловую репутацию на основании рыночных котировок, осуществляя постоянные корректировки при изменении курса, – но на сегодня подобная практика, насколько нам известно, отсутствует. Почему предприятие, приобретенное по договору купли-продажи, рассчитывает деловую репутацию, а оцениваемое на основании рыночной стоимости акций – не рассчитывает, с теоретических позиций объяснить тяжело.
Более-менее объективно деловая репутация может быть исчислена только для указанных случаев, но кто сказал, что деловой репутацией обладает столь ограниченный круг предприятий? Очевидно, что деловой репутацией, положительной и отрицательной, обладает каждое предприятие, и только невозможность достоверного исчисления этого объекта позволяет подавляющему большинству из них деловую репутацию не учитывать. Тогда резонен вопрос: если какой-либо объект поддается объективному измерению лишь в отдельных частных (и крайне редких) ситуациях, следует ли учитывать его в этих частных ситуациях либо не стоит учитывать вообще? Если вспомнить одно из основных требований, предъявляемых к ведению бухгалтерского учета ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденным приказом Минфина России от 09.12.98 г. № 60н, а именно требование полноты отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности, станет несомненным, что те факты, которые не могут быть учтены во всей полноте, не следует учитывать вовсе. Выборочный учет несовместим с бухгалтерским, это общепризнанно.
Беда, однако, не в том, что деловая репутация учитывается как-то не так, как следовало бы, а в том, что она из себя в действительности представляет. Обсуждая проблему, мы говорим о деловой репутации, но что она такое на самом деле? Не более чем разница между учетной и рыночной стоимостью предприятия. Именовать это стоимостное отклонение деловой репутацией по меньшей мере нелепо, так как подобные стоимостные отклонения имеют место сплошь и рядом, но никто их с деловой репутацией при этом не отождествляет. Любой товар приобретается покупателем не по той стоимости, по которой проходит в бухгалтерии продавца – и ничего, никакой деловой репутации не образуется. Когда вы находитесь перед продуктовой палаткой в размышлении, какой пакет сока купить, и наконец останавливаете свой выбор на известной вам торговой марке, большую роль в вашем выборе играет деловая репутация производителя, но приобретаете вы в любом случае не ее, а пакет сока. Если даже предположить, что пакет сока приобретается не для личного потребления, а для перепродажи, то есть вы занимаетесь торговлей, все равно никакой деловой репутации не возникает, хотя ваши действия полностью подпадают под благие пожелания ПБУ 14/2000 «положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод...». Приобретая партию сока в целях перепродажи (наверняка выше себестоимости, по которой она досталась продавцу), вы в общей предусмотренной соглашением сумме безусловно уплачиваете продавцу и определенную надбавку, при этом ожидая для себя будущих экономических выгод. Если верить ПБУ 14/2000, подобная надбавка должна бы рассматриваться в качестве приобретаемой деловой репутации и учитываться в виде отдельного инвентарного объекта. По нашему же мнению, оценивая объекты учета, в том числе целые имущественные комплексы, в общем для всех объектов порядке, следовало бы опираться на требования  Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, пункт 1 статьи 11 которого предусматривает оценку имущества, приобретенного за плату, путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Мы хотим сказать, что ПБУ 14/2000 противоречит Федеральному закону: ПБУ устанавливает оценку, к примеру, приобретенного в составе всего предприятия хозяйственного инвентаря по той учетной стоимости, по которой он числился на балансе продавца, тогда как Закон указывает на необходимость оценки всех объектов, приобретенных за плату, по стоимости приобретения.
Нет, сложности при купле-продаже предприятия не в каких-то методологических изысках, недоступных пониманию простого смертного, а в следующих вполне прозаических трудностях:
  • во-первых, приобретается сразу множество активов. Увеличивать учетную стоимость каждого из них пропорционально величине торговой надбавки технически очень неудобно;
  • во-вторых, в составе активов присутствуют обязательства, переоценивать которые наравне с вещами невозможно: вещь возможно принять к учету по стоимости приобретения, а обязательство, оцениваемое в денежном выражении, – нет. Аналогичным образом невозможно при уступке требования принять к учету по стоимости приобретения приобретенное дебиторское обязательство: такое обязательство принимается в сумме, которой обязан должник, а разница между ней и стоимостью приобретения относится на финансовый результат;
  • в-третьих, при покупке предприятия приобретаются не только активы, но и пассивы, то есть отрицательные объекты, методика переоценки которых совместно с положительными объектами (активами) отсутствует.
Несомненно, при желании эти проблемы можно было бы решить – тогда понятие деловой репутации исчезло бы, просто растворилось в воздухе без каких бы то ни было катастрофических последствий для учетной методологии. Даже оставив эти проблемы частично нерешенными, возможно было бы относить деловую репутацию, аналогично варианту с уступкой требования, на финансовый результат: ведь относится же на финансовый результат отрицательная деловая репутация, по какой же необъяснимой причине положительная квалифицируется в качестве нематериального актива? ПБУ 14/2000 в отношении этого объекта действует весьма двусмысленно: отрицательная репутация – это, по его уверениям, доход, а положительная  – не расход, как логично было бы предположить, а нематериальный актив. Правда, порядок списания этого якобы нематериального актива установлен абсолютно так, как он списывался бы, будь учтен на счете 97 «Расходы будущих периодов»; более того, методом своего списания (без участия счета 05 «Амортизация нематериальных активов») он кардинально отличается от прочих нематериальных активов и тем уже близок к расходам.
Давно пора понять и признать, что нет никакой самостоятельной учетной категории, именуемой деловой репутацией. Рыночная стоимость имущественного комплекса действительно отличается как от учетной, так и рыночной стоимости всех составляющих его объектов учета по отдельности, но это еще не означает, что имеет место что-то сверхобычное. Стоимость любого агрегата будет на глазах множится, если рассматривать его то в смонтированном виде, то в виде отдельных комплектующих частей, точно так же стоимость двух агрегатов будет (может) отличаться от стоимости каждого из них в отдельности, точно так же стоимость, тем более рыночная, имущественного комплекса будет отличаться от учетной стоимости составляющих его активов и пассивов. Но это еще не повод вводить в обиход отдельные категории, даже если эти категории и актуальны на Западе (что еще не факт). В конце концов, продажа предприятия сегодня у нас настолько редкий вид договора, если вообще кем-либо используемый, что им стоило бы пренебречь хотя бы из уважения к студентам, которым приходится осмысливать довольно неосмысленную категорию.
Колонка Редактора

Постоянные авторы
Copyright Медведев М.Ю. © 2012-2020