ЭКАУНТОЛОГИЯ
Сайт, посвященный истории бухгалтерского учета и его неминуемому превращению в компьютерный учет
Главная Регистрация Вход
Метод калькулирования ABC... если продолжить его до Z
Меню сайта

Войти

Календарь
«  Апрель 2024  »
ПнВтСрЧтПтСбВс
1234567
891011121314
15161718192021
22232425262728
2930

Архив записей

Случайная картинка

Умная мысль
Счетная рутина требует приспособлений, относящихся не к цели, а к средствам счетоводства.
В. Юдин

Старинный термин
АГЕНДА – книга для заметок (в частности, по срокам погашения векселей).

Последняя картинка

Социальные сети

Статистика
Онлайн всего: 1
Гостей: 1
Пользователей: 0

Время жизни

Приветствую Вас, Гость · RSS 26.04.2024, 19:03
Личка:

Медведев М.Ю.

Метод калькулирования АВС... если продолжить его до Z
 
В последнее время в специальной литературе достаточно часто упоминается так называемый метод калькулирования АВС (activity based costing), называемый также функциональным учетом затрат – часто (хотя далеко не всегда)  в качестве последней методологической новинки. Бухгалтеру, стоящему перед необходимостью определиться со способом распределения косвенных расходов, а именно эту проблему призван решать метод АВС, вероятно, будет небезынтересно узнать, что эта методологическая новинка собой представляет и в чем собственно, по мысли пропагандистов данного метода, заключается его новизна.
Итак, activity based costing, что с английского может быть переведено буквально как «оценка, базирующаяся на действиях» – в чем суть предлагаемого метода? Если описывать метод АВС в официально употребляемых для этого терминах, получится приблизительно следующее. В качестве базы распределения косвенных расходов выбирается отдельное действие (activity), совершаемое работниками или орудиями труда в рамках производственных или управленческих процессов. Не без основания считается, что сущность использования трудовых ресурсов и орудий труда в хозяйственном комплексе заключается в том, чтобы они действовали, то есть производили определенные движения или, в более общем смысле, просто функционировали. Предметы труда (материалы) в этот список не входят, так как их использование на производственные нужды (в отличие от использования трудовых ресурсов и амортизации орудий труда) обычно не квалифицируется в качестве косвенных расходов, поскольку может быть прямо отнесено на конкретные объекты калькулирования. Конечно, в некоторых случаях и использование на производственные нужды предметов труда можно квалифицировать в качестве косвенных расходов (к примеру, обработали специальными моющими средствами помещение цеха, что вроде бы ни с какими разложимыми на отдельные составляющие, то есть повторяющимися действиями не связано), однако данным случаем по причине его нетипичности можно пренебречь. В отличие от приведенного нетипичного случая «действия» трудовых ресурсов или орудий труда измеримо количественно: например, менеджер произвел 50 звонков, автомобиль проехал 100 километров или перевез 3 тонны груза. Данные натуральные показатели – разумеется, наиболее подходящие для каждого отдельного случая – и принимаются в качестве базы при распределении косвенных расходов. Допустим, телефонные звонки менеджера, произведенные в рамках отдельных заказов, можно подсчитать количественно, тогда на каждый из открытых заказов приходится некоторое количество звонков, в соответствии с которыми в зависимости от общей суммы косвенных расходов и производится их распределение. Конечно, телефонные звонки могут быть разной продолжительности, поэтому при необходимости более «точного» распределения косвенных расходов следует высчитать общую продолжительность телефонных переговоров, приходящихся на отдельные заказы. Какой-либо строгий критерий выбора необходимого «действия» невозможен: если в одной ситуации продуктивность работы менеджера характеризуется продолжительностью телефонных переговоров, то в другом она может характеризоваться, к примеру, объемом оформленной документации или количеством вызовов к начальнику – все это «действия», наиболее показательное и доступное для количественного подсчета из которых и принимается при распределении косвенных расходов (в данной ситуации – при распределении заработной платы менеджера) за базу. Понятно, что единая база распределения при методе АВС невозможна (выбрать один натуральный измеритель для трудовых ресурсов и орудий труда не получится, даже для работников, осуществляющих различные функции), по причине чего на каждом этапе возникновения косвенных расходов за базу принимается свой оригинальный (но всегда натуральный) измеритель. Если предположить, что объект калькулирования (изготовляемое в производстве изделие) осуществляет по мере своего изготовления пространственное перемещение – скажем, из цеха в цех, – то на каждом этапе такого передвижения его себестоимость (или величина расходов по заказу) увеличивается на сумму косвенных расходов, распределяемых пропорционально принятой на данном этапе базе: например, пропорционально отработанному машинному времени на этапе изготовления и пропорционально количеству сделанных телефонных звонков на этапе реализации готовой продукции (см. рисунок). В этом и заключается сущность того, что называют методом калькулирования АВС, или функциональным учетом.


 
 Рассмотрим теперь, насколько метод АВС оригинален и чем он вообще отличается от других методов. Первое, что данный метод характеризует – это использование при распределении косвенных расходов натуральных измерителей. Собственно, выбор вариантов невелик: выбирать можно либо из натуральных, либо из стоимостных измерителей. Если в первом случае косвенные расходы распределяются между объектами калькулирования (или драйверами, как изъясняются некоторые склонные к заимствованию зарубежной терминологии авторы) пропорционально  каким-либо «действиям», то во втором случае, то есть при избрании стоимостного измерителя, – пропорционально стоимости объектов калькулирования на момент распределения косвенных расходов, либо пропорционально величине относимых на них прямых расходов, либо пропорционально договорной (продажной) цене продукции (в обоих случаях имеется некоторое количество пригодных для этой цели натуральных либо стоимостных измерителей). Если пояснить смысл такого распределения на конкретном примере, то в первом случае условно принимается, что усилия менеджера, сосредоточенные на выполнении отдельных заказов, пропорциональны количеству телефонных звонков по этим заказам, а во втором случае – что они пропорциональны договорной цене заказа, то есть на выполнение более дорогих заказов менеджер тратит больше усилий. Оба случая – не более чем предположения, результат некоего интеллектуального выбора, говорить об объективности или предпочтительности которого можно лишь применительно к частным случаям, вне рамок общей теории: вероятно, первичны все-таки совершаемые трудовыми ресурсами или орудиями труда «действия», которые тем не менее вполне могут оказаться пропорциональны стоимостным измерителям. Таким образом, утверждать методологическое превосходство применения при распределении косвенных расходов натуральных измерителей нет оснований, тем более что натуральные измерители – заслуга вовсе не метода АВС. Пропорционально натуральным измерителям косвенные расходы стали распределяться очень давно, фактически с того самого момента, как стали распределяться вообще. Скорее всего, натуральные измерители начали использоваться для этих целей ранее стоимостных, поэтому никакой новизны в теорию калькулирования себестоимости продукции метод АВС не вносит – достаточно вспомнить известные всем тонно-километры, человеко-дни или машино-часы, а также менее известные треды, использовавшиеся, вероятно, еще до рождения тех зарубежных авторов, кому ныне приписывается изобретение метода АВС. Бесспорно, в отечественном законодательстве стоимостные измерители фигурируют в качестве базы распределения косвенных расходов чаще натуральных, но это никак не доказывает превосходство первых над последними.
Использованием натуральных измерителей специфика метода АВС как будто не ограничивается. Хотя прямо об этом говорится не всегда, но идея функционального учета невзначай исходит из того предположения, что объект калькулирования, совершая по производственным цехам пространственные перемещения, увеличивает свою стоимость (на величину косвенных расходов) по мере и в соответствии с таким продвижением. К примеру, на первом этапе калькулирования в стоимость объекта калькулирования включаются косвенные расходы, распределенные пропорционально отработанному по заказам машинному времени, на втором этапе – пропорционально количеству телефонных звонков, приходящихся на отдельные заказы (или, если вам больше нравится, пропорционально количеству ударов молотка, совершаемых рабочим) и т.д. Тем самым в каждой точке своего пути объект калькулирования приобретает некоторую состоящую из приходящихся на его долю косвенных расходов добавочную стоимость, что в литературе, описывающей функциональный учет, и подается (между строк) в качестве новой, определяющей этот метод идеи. Несмотря на некоторую неожиданную новизну такого взгляда на вещи, согласиться с тем, что подобный взгляд составляет новое методологическое решение, все-таки невозможно, и вот почему. Любое увеличение стоимости объекта калькулирования в результате распределения косвенных расходов, совершающееся в несколько этапов и в разных пространственных точках, независимо от того, какие измерители при этом применяются, можно рассматривать с нескольких точек зрения:
  • господствующей является точка зрения, что некий источник затрат (который мы определили как трудовые ресурсы или орудия труда) передает объекту калькулирования свою стоимость;
  • в методе АВС предлагается точка зрения, будто не источник затрат передает объекту калькулирования свой стоимость, а стоимость приобретается объектом калькулирования в некотором месте, то есть в некоторой пространственной координате, хотя и от некоторого источника затрат. Очевидно, что первый и второй взгляды суть одно и то же, поскольку любой источник затрат расположен в определенном месте, то есть имеет определенные пространственные ориентиры;
  • если продолжить мысль далее, можно сказать, что стоимость приобретается объектом калькулирования не только в некотором месте, но и каждый момент времени. Отсюда, при желании, можно вывести новый метод распределения косвенных расходов, назвав его по аналогии с «Activity based costing» методом «Temporal based costing» (TBC) – по звучанию ничем не хуже, чем метод АВС. Согласно этой новейшей методике для каждого объекта калькулирования должна быть определена временная шкала, в соответствии с которой этот объект «притягивает» косвенные расходы: например, в первый день своего изготовления коэффициент распределения всех косвенных расходов составляет для этого объекта 0, 15, во второй день изготовления – 0, 18, и т.д. до завершения производственного цикла. Разумеется, указанные коэффициенты должны базироваться на расчетах трудовых затрат и амортизации орудий труда, приходящихся на долю конкретных изделий. В самом деле, если любой объект калькулирования имеет некоторый источник, от которого «получает» косвенные расходы, имеет пространственное, изменяемое с течением времени положение и одновременно движется, как и все мы, во времени, не все ли равно, от какой точки (источника затрат, пространственного положения объекта калькулирования или его положения во времени) отталкиваться в расчетах, особенно если во всех случаях доля относимых на этот объект косвенных расходов одинакова?
Думается, что большая часть новизны метода калькулирования АВС заключается в привлекательности американизированной терминологии, в которой он описан, для многих отечественных авторов. Насколько научней выглядит книга или статья, щеголяющая «центрами ответственности» вместо «отделов», «драйверами» – вместо «изделий» и методом «Activity based costing» вместо «натуральных измерителей». К сожалению, терминологические новшества не дают гарантий новшеств методологических, в результате чего новое оказывается хорошо забытым старым. К слову, это далеко не единичный случай, когда посредством введения новой броской терминологии американские авторы заявляют о своем приоритете в выдвижении научных идей, хотя на самом деле никакого приоритета нет. Достаточно вспомнить идею учета нормативов, известную большинству бухгалтеров под именем стандарт-кост (standard-cost) и, вследствие изобретения термина, приписанную американцами себе. Первенство американцев в выдвижении данной прекрасной идеи весьма сомнительна – очевидно, что распространенность термина никак не указывает на авторство выражаемого этим термином понятия. Сложно представить, чтобы кто-либо из наших соотечественников, напечатав статью в российском научном журнале, получил международное признание, между тем для американца такое вполне вероятно.
Колонка Редактора

Постоянные авторы
Copyright Медведев М.Ю. © 2012-2024