Медведев М.Ю.
МЕТОДОЛОГИЧЕСКАЯ ПРИРОДА ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
Вопрос, вынесенный в заглавие статьи, не столь примитивен,
как может показаться. Всякий из бухгалтеров – большинство, во всяком случае –
помнит определение обязательств, приводимое ГК РФ, но не всякий представляет,
что есть обязательство в качестве объекта учета, рассматриваемое с его методологической,
а не юридической стороны.
При анализе вопроса примем за аксиому учет в
имущественном комплексе вещей. Бухгалтерия создавалась для того, чтобы
учитывать имущественные комплексы, которые состоят из вещей. Кроме вещей,
имущественные комплексы не содержат ничего, что стоило бы учитывать, поэтому
задачу исследователя мы видим в логическом обосновании обязательств со стороны
вещей, потому что в общепринятом понимании эти необычные объекты учета в объявленную
аксиому не вписываются. Обязательства нельзя пощупать, как-то ощутить в
имущественном комплексе, но тогда – раз имущественный комплекс составляют одни
вещи – с какой стати их учитывать? Посмотрим же, что представляет собой имущественный
комплекс как совокупность составляющих его вещей, и в конце концов убедимся,
что обязательства суть те же вещи – правда, учитываемые несколько исковеркано,
с ошибками. Вначале определимся, каким образом регистрируются в бухгалтерском
учете обыкновенные вещи.
Любая вещь, как и весь имущественный комплекс в целом,
существует во времени. Данный фактор частенько игнорируется, и очень напрасно,
ибо является для методологии бухгалтерского учета определяющим. Что такое время,
в котором и объекты учета, и субъекты учета существуют? Прошлое, настоящее и
будущее. Т.е. имеется некая временная протяженность, отмеченная точкой
настоящего. Все, что находится позади данной точки, есть прошлое. Все то, что
находится впереди данной точки, есть будущее. Мы движемся вперед вместе с
настоящим, переступая в будущее и тем самым делая его прошлым (рис. 1).
Рис. 1. Временная протяженность
Думается, это самые банальные воззрения
на время, не нуждающиеся в комментариях. Однако нельзя не подчеркнуть следующие
характеристики областей временной протяженности:
- прошлое известно, т.е. о прошлом можно составить определенное впечатление;
- будущее, напротив, туманно и неопределенно. Будущее, в отличие от прошлого, можно только предполагать, но нельзя знать доподлинно;
- настоящее дискретно (прерывисто), оно лишь отделяет прошлое от будущего, само принадлежа прошлому. Поэтому о настоящем, как и о прошлом, можно составить определенное впечатление.
Время – необходимая характеристика вещи. Если вещи
существует во временной протяженности, ее необходимо на временной протяженности
определить. Но каким образом? Вероятно, отметив границы расположения вещи во
времени, иначе говоря, временной протяженности самой вещи (рис. 2).
Рис. 2. Установление границ объекта на временной
протяженности
Так возникают понятия прихода и расхода. Приход– это
момент появления вещи в системе учета. Расход – момент исчезновения вещи из
системы учета. Приход всегда предшествует расходу, а расход следует за
приходом, таково их содержание. Вместе приход и расход составляют фазы
существования объекта учета. Получаем отрезок, как и всякий отрезок,
характеризуемый начальной (приход) и конечной (расход) точками (рис. 3). Таков объект
учета, отраженный в современной информационной системе.
Рис. 3. Вещь, представляемая в качестве отрезка на
временной протяженности. Плюсом обозначен приход, минусом - расход
Приход и расход – различные точки на временной
протяженности, поэтому любой объект регистрируется всегда дважды, в разные
моменты времени: один раз по приходу, другой раз по расходу (в бухгалтерской
терминологии – по дебету и кредиту). В противном случае регистрация окажется
неполной.
Фазы существования объектов, т.е. сами объекты в их
временной протяженности, располагаются не хаотично, а в строгой
последовательности. Возмездные отношения, на которых базируется
современная экономика, предопределяют моменты прихода и расхода обмениваемых
объектов: расход одного совпадает с приходом другого. Субъект отдает одну вещь,
которая из его имущественного комплекса выбывает, а взамен получает другую
вещь, которая в его хозяйственный комплекс поступает (рис. 4). Момент, в
который это происходит, и представляет собой событие.
Рис. 4. Совмещение расхода одной вещи и прихода другой
вещи в одном событии
Другие варианты событий предопределены не торговой, но
производственной деятельностью. В производство поступает исходный материал, а
из производства выходит готовый продукт, представляющий собой совсем другую,
отличную от исходной вещь. В рамках локальной системы, заключающей в себе
одного пользователя, переименование и обмен можно рассматривать как в принципе
аналогичные события. Так мы простоты ради и поступим.
В бухгалтерском учете события отображаются посредством
регистрации обоих участвующих в событии объектом одной бухгалтерской проводкой.
Традиционно бухгалтерская проводка имеет одну дату, поскольку фазы
существования обоих объектов совершаются одновременно – заострим на данном
методологическом факте внимание! Если событие указанное событие произошло 5
марта, то в бухгалтерской проводке будет записано:
5 марта:
Дебет (Приход) «Вещь 2»,
Кредит (Расход) «Вещь 1».
В принципе, факт использования в бухгалтерской
проводке одной даты был бы маловажным, если бы не практикуемые в хозяйственной
деятельности кредитные отношения, когда одна вещь передается, однако другая
вещь взамен нее принимается с отсрочкой. Казалось бы, какая разница, однако с
методологической точки зрения кредитные отношения намного усложняют хозяйственный
акт, как он был представлен нами ранее. При кредитных отношениях возможно – как
и прежде, на возмездной основе! – отдать вещь, но получить возмещение за нее не
немедленно, а в будущем (рис. 5), т.е. хозяйственный акт разделяется на два
события.
Рис. 5. Разделение акта обмена в времени. Первый
вариант
Другим вариантом хозяйственного акта оказывается,
естественно, получение вещи в настоящем и передача возмещения в будущем (рис. 6).
Рис. 6. Разделение акта обмена в времени. Второй
вариант
Оба варианта противоположны. Если один субъект учета
передает вещь 1 с отсрочкой получения вещи 2, очевидно, что второй субъект
учета как противоположная сторона обмена получает вещь 1 с отсрочкой передачи
вещи 2. Что имеем в итоге?
Если в системе учета должны регистрироваться вещи,
которые еще не получены, но подлежат получению, либо еще не переданы, но
подлежат передаче, то… их следует регистрировать. Они и регистрируются: как и
остальные вещи, по одной из фаз существования, приходу либо расходу. Однако с
регистрацией, ввиду использования в бухгалтерской проводке одной даты, возникают
непредвиденные сложности.
Представим, что регистрируется поступление будущего
объекта: мы отдаем вещь 1 сейчас, 5 марта, а взамен нее ожидаем поступление
вещи 2 - допустим, 17 июля (рис. 7).
Рис. 7. Регистрация поступления будущего объекта
В соответствии с действующей методологии учета
одалживание регистрируется тем же способом, что и наличный обмен.
5 марта:
Дебет (Приход) «Вещь 2»,
Кредит (Расход) «Вещь 1».
Тут-то и возникает не просто противоречие, а вопиющее
противоречие.
По условиям задачи регистрируем будущую вещь, которая
должна поступить в имущественный комплекс 17 июля. Однако дата «17 июля» в бухгалтерской
проводке нигде не фигурирует. Дата может вытекать из других хозяйственных
документов, в частности, договоров, но в информационной системе учета не
отображается.
Что вообще означает регистрация будущего объекта? Мы
регистрируем объект, предполагаемый к поступлению или выбытию – в нашем случае
к поступлению – в будущем. Настоящее неумолимо движется по временной шкале
вперед, захватывая будущее, чтобы превратить его в прошлое. Следовательно, рано
или поздно настоящее настигнет будущий объект, который ввиду своей временной
неопределенности состоится или не состоится (рис. 8). 17 июля, не раньше и не
позже, станет ясно, исполнил ли должник свое обещание.
Рис. 8. Отношение настоящего момента к поступлению
будущего объекта
Следуя логике регистрации, необходимо было, во-первых,
указать дату «17 июля», наряду с датой «5 марта», в бухгалтерской проводке. Эта
дата должна характеризовать вещь 2 - ведь в хозяйственном акте задействовано
два объекта, каждый из которых обладает собственной датой совершения.
17 июля.
Дебет (Приход) «Вещь 2»,
5 марта.
Кредит (Расход) «Вещь 1».
Когда 17 июля наступит, представимы два варианта:
1. Вещь 2, как и ожидалось, поступила в имущественный
комплекс. Отлично. Никаких записей выполнять не нужно, т.к. запись об этом выполнена
в момент регистрации будущего объекта!
2. Вещь 2, вопреки ожиданиям, не поступила. Вот тут-то
и потребуется предпринимать какие-нибудь действия, например, отменить ранее
сделанную запись или перенести ожидаемое поступление объекта на более поздний срок.
Каким образом это можно было бы сделать, сейчас не важно - действующая
методология поступает по иному.
Она поступает следующим, прямо скажем, не лучшим
образом. Отказавшись указывать в бухгалтерской проводке две даты, по числу
регистрируемых объектов, методология бухгалтерского учета ошибочно принимает
факт регистрации объекта за сам объект. Временными границами существования
подобные абстракции, и называемые обязательствами, имеют момент регистрации
будущего объекта и момент его фактического исполнения. При регистрации
поступления будущих объектов возникают дебиторские обязательства, при
регистрации выбытия будущих объектов - кредиторские.
Вероятно, сказанное не слишком понятно, поэтому
поясним.
В нашем примере поступление будущего объекта выглядит
следующим, привычным бухгалтеру, но не вполне реальным, если не сказать больше,
образом (рис. 9).
Рис. 9. Начисление и погашение дебиторского
обязательства согласно принятой методологии
В бухгалтерских проводках это выражается как:
5 марта:
Дебет «Дебиторское обязательство»,
Кредит «Вещь 1».
17 июля:
Дебет «Вещь 2»,
Кредит «Дебиторское обязательство».
5 марта мы отдаем вещь 1, а взамен нее 17 июля
получаем вещь 2. Это фазы существования реальных вещей, составляющих
хозяйственный комплекс. Никаких других вещей в примере не упоминается, их
попросту нет. Что же тогда за таинственный объект регистрируется по дебету в
момент появления предположения о предполагаемом поступлении вещи 2 в имущественный
комплекс и по кредиту в момент исполнения данного предположения? Именно
дебиторское обязательство – объект, присутствующий в системе учета, но
отсутствующий в реальности. В имущественном комплексе никакого такого объекта
нет в помине, однако он регистрируется. Как уже говорилось, обязательства
значатся в системе учета с момента возникновения предположения о будущем
объекте и до момента отмены предположения ввиду его исполнения или
аннулирования.
Аналогичным образом регистрируются кредиторские обязательства
(рис. 10).
Рис. 10. Начисление и погашение кредиторского
обязательства согласно принятой методологии
В бухгалтерских проводках это выражается как:
5 марта:
Дебет «Вещь 1»,
Кредит «Кредиторское обязательство».
17 июля:
Дебет «Кредиторское обязательство»,
Кредит «Вещь 2».
Регистрация обязательств целиком связана с будущими
объектами: по сути, обязательства обозначают не самих себя, а именно будущие
объекты. По этой причине, упоминая обязательства, часто имеют в виду не их
самих, а будущие объекты. Ведь по-настоящему интересовать пользователей
бухгалтерской отчетности может только то, что составляет или должно составить
реальный имущественный комплекс – вещи, как наличные, так и будущие.
Суть, конечно, не в терминологии. Суть в том, что с
регистрацией обязательств информационная система учета начинает злонамеренно не
соответствовать имущественному комплексу - поскольку регистрируются объекты,
строго говоря, не являющиеся вещами. А ведь как, казалось бы, просто:
имущественный комплекс состоит и вещей, следовательно, бухгалтерия учитывает
вещи, следовательно, в информационной системе учета отображаются одни вещи,
каждая вещь регистрируется по приходу и расходу и т.д. В рассмотренных же ситуациях с
предоставлением отсрочки действуют, по идее, два объекта, но согласно принятой
методологии – три. В момент исполнения обещания ничего ранее не
зарегистрированного не происходит, однако согласно принятой методологии
происходит… и соответственно регистрируется. Такова она, бухгалтерская
методология.
