О РОЛИ АУДИТОРОВ В РЕГЛАМЕНТАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Не секрет, что
законодатель, на которого обычно сыплются упреки в некачественной разработке
нормативных актов по бухгалтерскому учету, часто разрабатывает их не лично, а
привлекает к этому нелегкому делу крупнейшие аудиторские фирмы. Но что значит
аудиторские фирмы? Это значит, что нормативные акты по бухгалтерскому учету
разрабатываются аудиторами, выступающими в качестве наиболее доверенных
работников этих аудиторских фирм - вот к этим специалистам и надо бы адресовать
многие претензии по некачественной разработке нормативной документации. Что,
само собой, не снимает ответственности и с самого законодателя. Хотя,
спрашивается, кого еще он должен привлекать к разработке нормативной базы, как
не аудиторов?
Аудиторы -
несомненная элита бухгалтерского учета, так сказать, голубая кровь и белая
косточка бухгалтерии. Однако, когда эти заслуженные специалисты берутся за
разработку нормативной базы, то часто, слишком часто получают результат воистину
плачевный, никак не достойный их не вызывающего сомнений аудиторского опыта и
квалификации. Только не говорите, что Налоговый Кодекс, особенно его вторая
часть, над которой по непроверенным сведениям корпели работники одной из
аудиторских фирм с именем, представляет собой грамотно составленный и легкий
для усвоения нормативный документ, образчик для последующего подражания и
восхищения. Не говорите так, потому что мы сильно расстроимся - нам, к примеру,
Налоговый Кодекс представляется эталоном совсем в обратном смысле. Впрочем,
дело не только и не столько в налоговом законодательстве, сколько в самом
стремлении законодателя привлекать для разработки нормативных актов по
бухгалтерскому учету и налогообложению аудиторские фирмы, причем имена этих
аудиторских фирм якобы служат гарантией качества их нормотворческой работы. Вот
мы и хотим спросить, насколько это правильно?
Ответить на
этот вопрос легче легкого: неправильно это. Неправильно потому, что аудиторская
деятельность и нормативное регулирование бухгалтерского учета представляют
собой различные области деятельности, связанные лишь косвенным образом. Если
аудиторам сообщить, что любой мало-мальски грамотный бухгалтер сможет провести
аудиторскую проверку, они пожалуй обидятся. И правильно сделают. Конечно, может
случиться так, что грамотный бухгалтер действительно проведет аудиторскую
проверку, впервые за нее взявшись, на достойном уровне, но скорее всего первый
блин выйдет у него комом. Как и каждая сфера деятельности, аудиторская
деятельность требует специфического опыта, который у простого бухгалтера в силу
исполнения им иных производственных функций отсутствует. Аудиторы прекрасно
осознают специфику своей работы, но отчего-то игнорируют специфику
нормотворческой деятельности, а ведь сочинение инструкций по бухгалтерскому
учету и проведение аудиторских проверок - такие же разные виды деятельности,
как проведение аудиторских проверок и осуществление бухгалтерского учета на
предприятии. Ну не считают же аудиторы, что их аудиторские заслуги позволяют им
лучше бухгалтеров играть в водное поло, однако почему-то искренне полагают, что
умение провести аудиторскую проверку равносильно умению сочинить хорошую
инструкцию по бухгалтерскому учету. Вот уж дудки!..
Рассмотрим
профессиональные качества, которые, по нашему мнению, необходимы для грамотного
составления инструкций по бухгалтерскому учету, и убедимся, что далеко не
каждый аудитор, даже самой высокой квалификации, способен выполнить эту работу.
Первое, что
необходимо разработчику нормативной базы бухгалтерского учета, так это знание
соответствующей нормативной базы. Это первое и, к сожалению, последнее качество
нормотворца, с которым классные аудиторы проблем не испытывают: любой аудитор
знаком с нормативной базой бухгалтерского учета и умеет ей пользоваться на
достойном уровне, поскольку выполнение им профессиональных обязанностей связано
со знаниями в данной области. Заметим однако, что этим аудиторы ничем не
отличаются от бухгалтеров, которые знакомы с нормативной базой бухгалтерского
учета ничуть не хуже аудиторов: конечно, знания бухгалтеров носят более
прикладной характер, но еще неизвестно, теряют они от этого или приобретают.
Второе
качество, необходимое сочинителю инструкций по бухгалтерскому учету - это
совершенное владение русским письменным языком. Нет, нет, речь пойдет не об
орфографических ошибках - все мы когда-то оканчивали среднюю школу; в конце
концов, есть в издательском деле такая уважаемая профессия как корректор, - а о
более глубинных и трудных для понимания вещах. Речь пойдет о владении литературным
стилем как одной из характеристик, составляющих умение пользоваться русским
языком. Мы отдаем себе отчет, что тут с нами согласятся немногие, хотя нас при
этом очень утешит, что среди согласившихся окажутся в основном те, кто в
совершенстве владеют русским письменным языком; объяснить же людям, не
обладающим этим не самым распространенным свойством, что такое литературный
стиль, не представляется возможным. Но, чтобы нас не обвинили в зазнайстве и
пренебрежении их интересами, попытаемся.
Любое
литературное произведение - а к ним, между прочим, относятся и нормативные акты
по бухгалтерскому учету - обладает собственным стилем. Конечно, нормативная
база бухгалтерского учета не есть художественная литература: строго говоря, все
инструкции по бухгалтерскому учету стилистически довольно однообразны, однако
стилистически же могут быть исполнены с различной степенью качества. Важнейшим
свойством таких стилистически однообразных текстов, какими являются нормативные
акты по бухгалтерскому учету, представляется их стилистическая целостность.
Грубо говоря, каждый абзац, каждое слово в грамотно сделанном тексте должны
располагаться на своем месте, поскольку места им уже предначертаны задачами,
поставленными перед собой автором. Это никакими словами объяснить невозможно, а
можно только почувствовать на собственной шкуре. Мы не сомневаемся, что часть
читателей - а именно, владеющая основами литературного стиля - нас понимает, в
то время как оставшаяся часть - не менее уважаемая и не исключено, что в
аудиторском деле более квалифицированная - не понимает и никогда не поймет, тем
не менее это именно так. Автор, будь то автор художественного произведения или
автор инструкции по бухгалтерского учету, никогда ничего не придумывает, а
всего лишь следует задачам литературного стиля, вытаскивает слова как бы из
воздуха, хотя и опирается при этом на знание жизни или знание нормативной базы
бухгалтерского учета, не суть важно. Литературные способности в том и
заключаются, что благодаря воле божественного провидения одни люди способны
расставлять слова по изначально предназначенным для них местам, а другие
совершенно не способны: слова оказываются не на своих местах, в результате чего
текст становится стилистически безграмотным, если даже с точки зрения
бухгалтерского учета в нем все правильно. Тексты с абсолютно идентичным
содержанием могут быть антагонистическими с точки зрения качества: одни легко
читаются и усваиваются, тогда как другие представляют собой мешанину
стилистически разнородных и логически не связанных между собой кусков, вопиющих
об отсутствии литературных способностей у автора. Самое ужасное, что объяснить
такому автору, в чем его ошибка и что читать его творение не слишком
благодарное занятие, не представляется возможным. Объяснить можно тому, кто
обладает литературным вкусом: даже делая скидку на авторство, на короткий срок
затмевающее самые светлые мозги, где-то через полгода-год автор оказывается в
состоянии воспринять допущенные им ошибки, в результате чего начинает
относиться к своему опусу критически. Но то автор, обладающий литературными
способностями, а автор, такими способностями не обладающий, станет настойчиво и
с обидой в голосе вопрошать: «Нет, вы мне объясните, чем, по вашему мнению, это
плохо?» Да тем плохо, что слова
расставлены не по своим местам - но объяснять данный очевидный факт человеку,
лишенному литературного дарования, бессмысленно.
Надо ли
говорить, что литературное дарование не выдается соответствующими
государственными или общественными органами вместе с аттестатом аудитора и не
зависит от величины премиальных, выплачиваемых за успешно проведенную
аудиторскую проверку. По нашим наблюдениям, не более десяти процентов
высококлассных аудиторов обладают литературными способностями - по всей
видимости, таков средний процент потенциальных литераторов, отпущенный на
человечество божественным провидением. По другим нашим наблюдениям, не менее, а
скорее всего намного более половины высококлассных аудиторов, основываясь по
большей части на опыте составления аудиторских заключений или коротеньких
ответов «на письма читателей», полагают, что способны грамотно сочинять
нормативный материал по бухгалтерскому учету и налогообложению - большинство из
них, конечно же, страшно заблуждается, но осознать глубину своего заблуждения
им, увы, не дано. Эти люди действительно не видят никакого различия между
стильно и бесстильно скомпонованным текстом, поэтому, с их точки зрения, они
обладают литературными способностями ничуть не меньшими, чем одаренные
провидением авторы, тем более что под литературными способностями такие люди
чаще понимают скорость написания инструкции или аудиторскую квалификацию, а не
какие-то непонятные, а потому недоступные им стилистические изыски. Если бы к
разработке нормативных актов по бухгалтерскому учету допускались только лица, обладающие
литературным вкусом - а таких среди профессиональных аудиторов, слава богу,
достаточное количество, - дела обстояли бы не столь плачевно, однако на
практике бедным бухгалтерам как основным пользователям нормативной базы
бухгалтерского учета остается лить и лить слезы.
Отрицательную
роль здесь играет два фактора.
Первый фактор -
это то, что деятели, имеющие в области бухгалтерского учета и налогообложения
высокий статус законодателей, сами зачастую не обладают достаточными
литературными способностями, хотя при этом и могут являться авторами учебных
пособий, кандидатами наук, уважаемыми людьми, et cetera. Не знаем, как в
физике, а в бухгалтерском учете подобное тяготеет к подобному, и надо ли
удивляться тому, что законодатели прибегают к помощи столь же уважаемых и
знающих, но совершенно беспомощных в литературном отношении аудиторов? В
результате нормативная база бухгалтерского учета оказывается наводнена
стилистически ущербными документами, на которые любому обладающему чувством
литературного стиля человеку невозможно взглянуть без содрогания.
Второй
негативный фактор состоит в том, что за нормотворческую работу охотней
возьмется человек, не обладающий литературными способностями, чем обладающий.
Обладающий литературными способностями аудитор, представив, с какими
непомерными стилистическими трудностями ему придется столкнуться при написании
того же Налогового Кодекса - еще бы, ведь столько слов придется расставлять по
своим местам! - подумает и скорее всего откажется, а его более простодушный и
не ведающий ни о какой стилистике коллега сразу же приступит к торгу
относительно достойной оплаты. Ну как же, ему доверяют, значит, он наиболее
перспективная кандидатура. К тому же он так хорошо знает налогообложение - все
действующие инструкции изучил, следовательно, запросто может написать новую
инструкцию: а чего там писать-то?.. И ведь напишет в итоге, вот что самое
скверное!
При расстановке
слов по единственным, предназначенным только для них ячейкам одних литературных
способностей недостаточно - требуется изучение такой специальной дисциплины,
как логика. Вот уж чем разработчики нормативной базы бухгалтерского учета
традиционно пренебрегают, так это логикой! Надо заметить, что пренебрегают они
этой дисциплиной совершенно напрасно: фактически логика есть наука о
составлении алгоритмов в рамках естественного литературного языка, то есть без
помощи специальных математических языков программирования. Мы всегда являлись
сторонниками перевода бухгалтерии на какой-либо из языков программирования,
однако при невозможности использования таких языков в сегодняшней бухгалтерии
готовы согласиться и на язык Пушкина и Достоевского - но ведь пользоваться-то
им следует таким образом, чтобы алгоритмы не пострадали.
Любой
нормативный акт по бухгалтерскому учету или налогообложению служит для описания
алгоритма, то есть последовательности действий, исполняемых бухгалтером при
регистрации бухгалтерской информации, составлении отчетности или расчете
налогов, причем данное описание выполняется средствами литературного языка. Но
именно этим и занимается классическая логика как наука: она рассматривает
различные вербальные конструкции и определяет, какие из этих конструкций
являются корректными, а какие не являются корректными, тем самым устанавливая
правила согласования отдельных фраз в единое непротиворечивое целое. Так вот,
если взять любой нормативный акт по бухгалтерскому учету или налогообложению и
рассмотреть его с точки зрения логической непротиворечивости, выяснится, что
противоречия имеют место практически в каждом предложении. Мы говорим так
уверенно, потому что знаем доподлинно: даже в рамках единственного, первого
попавшегося под руку, нормативного акта выявится огромное множество логических
противоречий, и это не говоря о соседних нормативных актах, параллельно, как
это ныне практикуется, освещающих те же вопросы бухгалтерского учета не менее
противоречивым образом. Нормативная база бухгалтерского учета подобна
калькулятору, который в зависимости от собственного настроения на один и тот же
вопрос выдает совершенно различные ответы, а иные вопросы попросту игнорирует -
только кому такой калькулятор нужен? Подобных экспериментов никогда, насколько
нам известно, не проводилось, но достаточно пригласить специалиста по
классической логике, объяснив ему азы учета - и от любого нормативного
документа останутся только рожки да ножки, так густо этот документ окажется
испещрен красными, сигнализирующими о злокачественных ошибках чернилами. С
другой стороны, мы столь же безапелляционно заверяем: авторы большинства
нормативных актов по бухгалтерскому учету, научи их азам составления
алгоритмов, никогда не смогут перевести свою писанину на формальный язык
программирования, потому что языки программирования, будучи точными со стороны
логики орудиями, сами сигнализируют об ошибках, а нормативные акты по
бухгалтерскому учету представляют собой одну большую, не подлежащую
алгоритмизации ошибку. Мы хотим сказать, что разработчикам нормативной базы
бухгалтерского учета для составления корректных учетных алгоритмов - если,
конечно, нормотворцы когда-нибудь решаться на такой отчаянный шаг - придется не
только исправить многочисленные допущенные в привычном литературном тексте
ошибки, но и копнуть куда как глубоко, затронув те теоретические вопросы,
которыми мало у кого из практикующих аудиторов и бухгалтеров возникает желание
заниматься вообще.
Теперь мы
вплотную подобрались к последнему профессиональному качеству, которым
необходимо обладать разработчику нормативной базы бухгалтерского учета -
теоретическим представлениям об области, которую данный разработчик намерен
регламентировать. Надо сказать, что с теорией положение просто парадоксальное.
Дело в том, что на сегодня приемлемая теория бухгалтерского учета и
налогообложения отсутствует, то есть попросту не разработана. Профессура еще
может морочить голову своей малоопытной юной аудитории многочисленными
учебниками по теории бухгалтерского учета, но любому интересующемуся данным
вопросом независимому специалисту ясно как день: теории бухгалтерского учета и
налогообложения нет как и не было, ибо не считать же за теорию тот набор
древних схоластических штампов, который выдается студентам за бухгалтерскую
науку?.. Если вы с нами не согласны, будьте любезны ответить на следующие
простенькие вопросы: что такое объект учета? что такое хозяйственная операция?
что такое бухгалтерская проводка? что такое счет бухгалтерского учета? что
такое дебет и кредит?.. Нет, мы не сомневаемся, что вы умеете дебетовать и
кредитовать счета и знаете, как заполнить расходный кассовый ордер - вы,
уважаемые аудиторы, дайте нам точные и четкие определения. Только не отсылайте
нас к учебникам по теории бухгалтерского учета, в которых указанные определения
если и формулируются, то как-то неубедительно, вяло, бочком и мельком, без
привлечения внимания и сосредоточения мысли. С тем, что пишут в учебниках, мы,
поверьте на слово, знакомы - только имеющиеся определения не кажутся нам
сколько-нибудь убедительными.
Большинство из
аудиторов, достигших продуктивного творческого возраста, конечно, отдают себе
отчет в отсутствии серьезной теории бухгалтерского учета и налогообложения, но
предпочитают лишь констатировать сей прискорбный факт, не делая из него далеко
идущих выводов. В их практической аудиторской деятельности подобные знания,
может быть, и ни к чему, однако для разработчика нормативной базы они
необходимы. Как может разработчик регламентировать, к примеру, методы учета,
если не представляет себе, какие методы вообще в бухгалтерском учете применимы?
Конечно, намного проще полагать, что объективные методы учета отсутствуют по
причине отсутствия теории бухгалтерского учета или что те методы являются
объективными, на которые указывают сами нормативные акты по бухгалтерскому
учету, однако все это наивные, не достойные рассмотрения отговорки. Если
нормотворец никогда не погружался в теоретические проблемы бухгалтерского
учета, получается... ну, к примеру, как с калькулированием себестоимости для
целей налогообложения: от статей Налогового Кодекса, посвященных этому вопросу,
так и веет огромным практическим опытом и полным отсутствием каких-либо
теоретических представлений о регламентируемом предмете. Пример, само собой, не
единичный, да разве все перечислишь... Давно пора понять: без погружения в
теорию бухгалтерского учета и налогообложения невозможно грамотное составление
нормативных материалов в данной области.
С
теоретическими познаниями положение у нормотворцев, заметим, намного хуже, чем
с литературными способностями. Если, как мы сказали, каждый десятый аудитор
обладает чувством литературного стиля и в принципе способен выдать
стилистически выверенный текст, то знание теории бухгалтерского учета - точнее,
понимание глубины и сложности его проблем, поскольку сама теория бухгалтерского
учета еще не разработана - есть свойство не врожденное, а благоприобретенное.
Этим свойством обладают считанные единицы людей, в том числе аудиторов,
осмелившихся задуматься над более вечными вопросами, чем продвижение по службе
или составление аудиторского заключения. Только такие специалисты, а вовсе не
свободно владеющие английским языком или пользующиеся услугами переводчиков,
как это представляется бонзам от бухгалтерского учета, способны произвести на
свет прогрессивный нормативный акт. Шансы, что услугами таких уникумов
воспользуются сильные мира сего, сведены, разумеется, к минимуму - исключения
из этого печального правила можно пересчитать по пальцам...
Сегодняшние
перспективы нормативного регулирования бухгалтерского учета выглядят почти
безнадежными, и дело не только в перехлестывающем за всякий разумный край
потоке безвкусицы и алогичности. Не искать же, в самом деле, самых способных к
сочинению нормативных актов личностей - поиск наиболее достойного в такой
субъективной области, как бухгалтерия, представляет собой задачу заведомо
невыполнимую, это должно быть каждому ясно. Законодатель, наверное, тоже
полагает, что ему в благородном деле регламентации бухгалтерского учета
оказывают помощь наиболее достойные, только вот с результатом не ахти как
получается. Единственным решением представляется повышение среднего уровня
разработчиков нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению, хотя
верится в это с трудом. В самом деле, с чего бы это повышаться среднему уровню:
ни на одних учебных курсах и ни в одном учебном заведении не преподают методику
сочинения нормативных инструкций по бухгалтерскому учету; такая методика и ни в
одной известной нам книге не описана; теория бухгалтерского учета и
налогообложения точно не разработана; основы логики будущим бухгалтерам также
не преподаются, да и русский язык ограничен убогой школьной программой; зато на
примере старших, так сказать, товарищей-нормотворцев молодой человек, будущий
разработчик нормативных актов, может быстро обучиться всеядности и
безнаказанности, царящим в этой тонкой и малолюдной сфере деятельности. Да если
этот молодой человек после окончания института станет аудитором, с немаленьким
окладом и иными заслугами, тогда держись, бухгалтерия...
Вывод у нашего
полемического сочинения до безобразия прост. Уважаемые господа аудиторы! Если
вы не обладаете заметными литературными способностями, не знакомы с основами
классической логики, никогда серьезно не интересовались теорией бухгалтерского
учета и налогообложения, пожалуйста, несмотря на вашу, охотно верим, высочайшую
в аудиторской деятельности квалификацию, не беритесь за сочинение нормативных
актов по бухгалтерскому учету и налогообложению. Нормативные акты не то же
самое, что заключения по результатам аудиторской проверки. Одного аудиторского
опыта для сочинения нормативных актов бухгалтерскому учету и налогообложению
совершенно недостаточно, поймите это и не судимы будете. Играйте лучше в водное
поло.
