Методы исчисления финансового результата
Прибыль и
убыток. Любое осмысленное занятие предполагает на своем завершающем этапе
какой-либо результат. Целью предпринимательской деятельности является как можно
более интенсивное наращивание денежной массы, следовательно, финансовым
результатом предпринимательской деятельности и является эта денежная масса,
точнее – разность между вложенной и полученной на выходе денежной массой.
Положительный финансовый результат (превышение полученного над вложенным)
представляет собой прибыль, а отрицательный (превышение
вложенного над полученным) – убыток. Объемы денежных масс
измеряются их номиналами, поэтому сложностей при вычислении прибыли или убытка,
при условии использования единой валюты, в общем случае не возникает.
В экономике и
бухгалтерском учете разность между вложенной и полученной денежной массой
традиционно именуется финансовым результатом, недаром слово «финансы» ведет
свое происхождение от французского finance – наличность.
Прибыль и
убыток представляют собой финансовый результат в абсолютном выражении.
Для исчисления
финансового результата в относительном выражении, как эффективности вложений,
используется показатель рентабельности, рассчитываемый как отношение
финансового результата ко вложенному. В ситуации, которую мы вследствие ее
абстрактно-научного характера назовем академической, предприниматель вкладывает
некоторую денежную сумму, а по прошествии некоторого времени возвращает себе
уже иную сумму, то есть имеет по итогам деятельности прибыль или убыток,
величина которого показывает эффективность предпринятых им вложений; при этом
предприниматель выступает в качестве инвестора, а предприятие является источником
его вложений.
Относительный
характер финансового результата. Исчисленный ни в абсолютном (прибыль или
убыток), ни в относительном (рентабельность) выражении финансовый результат не
может служить показателем эффективности предпринимательской деятельности без
сравнения с тем результатом, который можно было бы получить, вложи
предприниматель свои средства иным образом. Сам по себе факт, что
предприниматель добился определенного процента рентабельности вложений, еще ни
о чем не говорит:
- если за тот же период другие предприниматели добились большего процента рентабельности, результат вряд ли можно считать успешным;
- и наоборот, если за тот же период другие предприниматели добились меньшего процента рентабельности, результат более чем убедителен.
Все познается
в сравнении, поэтому истинная эффективность может быть оценена лишь путем
сравнения рентабельности, достигнутой на предприятии, со средней
рентабельностью во всей предпринимательской деятельности за тот же период,
желательно в относительном выражении. Сравнительная рентабельность в
относительном выражении, являясь по большому счету абсолютной точкой оценки
эффективности предприятия, указывает: рентабельность такого-то предприятия
превысила или, наоборот, не достигла средней рентабельности по предпринимательской
деятельности на такую-то долю, то есть предприятие работает на столько-то
процентов эффективнее или не эффективнее, чем другие, преуспевающие или
неуспевающие, предприятия. Бесспорно, сравнивать эффективность собственного
предприятия возможно не только со средней эффективностью, но также с
максимальной и минимальной: первое засвидетельствует потенциальные возможности
для роста, а второе – использованные возможности. Сравнения с максимальным,
минимальным и средним уровнями изначально присущи человеческой натуре: человеку
всегда было свойственно с огорчением констатировать, что его уровень жизни не
соответствует достатку соседа справа; при этом искренне радоваться, что он
превосходит достаток соседа слева и сравнивать собственный достаток со средним
уровнем, достигнутым соседом напротив, – с этой стороны предприниматели не
являются исключениями.
Расчет
сравнительной рентабельности предполагает, что известна средняя, максимальная
либо минимальная рентабельность ликвидированных предприятий по
предпринимательской деятельности в целом. Однако на практике названные
показатели неизвестны: они никак не вытекают из бухгалтерской отчетности, по
причине чего не могут быть рассчитаны на формальной математической основе.
Невозможность получить проверенную информацию по ликвидированным предприятиям
приводит к замене показателя сравнительной рентабельности различными
эрзац-показателями: например, средним либо официально установленным банковскими
процентами или иными аналогичными финансовыми коэффициентами. В странах с нестабильной
валютой могут быть использованы банковские проценты по иностранным валютам: у
нас, к примеру, за среднюю рентабельность может быть принят средний банковский
процент по долларам США. Могут быть применены и применяются специальные индексы
типа прожиточного минимума, потребительской корзины и т.п.; поскольку методика
расчета указанных индексов в достаточной степени произвольна – во всяком
случае, базируется не на единственно возможной и безукоризненно научной основе,
– любой из них может быть оспорен.
Методы
исчисления. Как только вопрос об исчислении финансовых результатов был
поставлен, выяснилось, что осуществлять расчеты возможно различными способами.
В зависимости от примененного способа разнился и окончательный результат:
полученные величины могли варьироваться в значительных пределах – условность
расчетов возрастала все более и более.
Всего, усилиями многих поколений теоретиков бухгалтерского учета, было создано
две основных концепции исчисления промежуточного финансового результата,
которые можно считать классическими:
- согласно первой концепции промежуточный финансовый результат представляет собой прирост или убыль имущества;
- согласно второй концепции промежуточный финансовый результат представляет собой разность между доходами и связанными с их получением расходами.
Рассмотрим, в
чем указанные концепции заключаются.
Финансовый
результат как прирост или убыль имущества. Первая из концепций возникла и
начала применяться намного ранее, чем вторая, что объясняется ее относительной
простотой и доступностью. Она исходила из той предпосылки, что любое
предприятие может быть рассмотрено как имущественный комплекс, то есть как
совокупность составляющих это предприятие объектов хозяйственной деятельности.
Имущественный
комплекс постоянно изменяется: увеличивается либо уменьшается в размерах.
Соответственно, финансовый результат может быть исчислен по приросту и убыли
имущества. С этой точки зрения прибыль выражает прирост имущества за период, а
убыток – убыль имущества за период. Промежуточные финансовые результаты,
исчисленные за все периоды существования предприятия, в сумме должны давать
совокупный финансовый результат, то есть результат от начала до завершения
деятельности предприятия.
За нулевую
точку отсчета принимается размер имущества при образовании предприятия:
- если предприятие сегодня обладает большим имуществом, чем обладало вчера, оно за указанный период времени получило прибыль;
- если предприятие сегодня обладает меньшим имуществом, чем обладало вчера, оно за указанный период времени понесло убыток.
Индикатором
финансового результата служит изменение собственного капитала: его увеличение
за период означает полученную прибыль; уменьшение – убыток.
Следуя данной
методе, финансовый результат может быть исчислен за любой период времени (в том
числе с момента образования предприятия по момент его ликвидации), причем может
быть исчислен сразу за любое количество прошедших периодов.
На практике
промежуточные финансовые результаты в силу господствующих в бухгалтерии
традиций, требований законодательства, а также управленческих нужд
рассчитываются обычно за текущий месяц или квартал нарастающим итогом с начала
года. Расчеты нарастающим итогом с начала деятельности предприятия, как
правило, не производятся.
К достоинствам
данного способа исчисления финансового результата относится то, что финансовый
результат может быть исчислен не только в целом, но и по отдельной
хозяйственной операции:
- если товар продан за большую сумму, чем был куплен, имеет место прибыль;
- если товар продан за меньшую сумму, чем был куплен, имеет место убыток.
Финансовый
результат налицо. Полученный от отдельной хозяйственной операции результат
может быть проанализирован в отношении не только фактической, но и средней
рыночной цены, также максимальной либо минимальной цены: любое отклонение от
данных критериев по-своему показательно и способно послужить анализу
сложившейся конъюнктуры и выработке управленческих решений, – а также при
изменении рыночных цен на товар, даже при отсутствии факта его продажи.
Несмотря на
широкие возможности, первый способ исчисления финансового результата обладает,
к своему несчастью, решающим недостатком, а именно: он не принимает во внимание
цели отдельных хозяйственных операций. Способ заключается в сравнительной
оценке имущества и потому упускает из виду, что имущество поступает в
имущественный комплекс и выбывает из имущественного комплекса в определенной
последовательности, называемой кругооборотом капитала. В данном случае
непоправимо игнорируется, что для того, чтобы получить большее, надо отдать
меньшее: к примеру, выплата заработной платы предстает как хозяйственный акт,
всегда уменьшающий величину собственного капитала – поскольку трудовые ресурсы
в бухгалтерском учете традиционно не учитываются. То есть зависимость между
выплаченной заработной платой и последующим финансовым результатом из первого
способа исчисления промежуточного финансового результата не вытекает.
В попытках
устранить указанный методологический дефект был изобретен второй способ – промежуточный
финансовый результат было предложено исчислять как разность между доходами и
связанными с их получением расходами.
