К сожалению, нормы
гражданского законодательства столь изощренны, что областей определения
характеристик, составляющих право собственности, в виде значения «да» и «нет»
может оказаться недостаточно. Гражданское законодательство оперирует понятием
общей собственности, причем общая собственность может подразумевать определение
доли каждого из собственников (долевая собственность) или не подразумевать
этого (совместная собственность).
Что общая
собственность означает для методологии бухгалтерского учета? Только то, что
обладание отдельными правомочиями следует отныне устанавливать в долях (при
долевой собственности) либо совместно (при совместной собственности). Если второе
приводит нас к уже рассмотренному варианту с отражением одного правомочия, в
данном случае самого права собственности, на балансах сразу нескольких
субъектов учета – с методологической стороны это выглядит именно так, хотя с
юридической стороны не имеет ни одной схожей черточки, – то долевая
собственность делает возможным, независимо от способа отражения отдельных
правомочий, их отражение на балансах множества субъектов учета в определенных
долях, в сумме составляющих 100 %.
Мы опять-таки не
касаемся чисто юридического вопроса, осуществляется ли владение, пользование и
распоряжение объектами, находящимися в долевой собственности, пропорционально
выделенным долям (как показано на рисунке справа) либо каким-либо иным образом
(например, одним субъектом, как показано на рисунке слева) – не суть важно, ибо
любое правомочие может быть выражено аналогично праву собственности, то есть в
долях. В таком случае вместо значений «да» и «нет» области определения
характеристик, составляющих право собственности, будут расширены до
бесконечности: значение «да» окажется равнозначным значению «100 %»; «нет» – «0
%», а между ними будут помещены значения числового ряда.
При совместной
собственности доли выделены быть не могут, однако это чисто юридическая
трактовка, с большим трудом поддающаяся отображению в системе учета, а впрочем
поддающаяся при условии принятия нашего варианта относительно утери правомочия
субъектом, передавшим данное правомочие другому субъекту – тогда наличие права
собственности одновременно за несколькими субъектами, при отсутствии указания
на доли, станет означать совместную собственность. Для верности можно ввести
специальное обозначение совместной собственности: например, в виде значений
«равно».
В зависимости от
количества субъектов, зарегистрировавших объект при помощи значения «равно»,
это самое «равно» фактически станет означать половину, треть, четверть и т.д.
от целого. Если для правоведа это и составляет отличие совместной собственности
от долевой, то для методолога бухгалтерского учета – навряд ли; однако путем
различных обозначений совместная собственность была отделена от долевой, то
есть и овцы оказались целы, и волки сыты.
Мы только что
убедились, что для отражения в системе учета права собственности в виде трех
составляющих его правомочий потребны четыре аналитических признака, областью
определения которых является числовой ряд от 0 до 100, причем в область
определения могут быть включены некоторые специальные значения. Однако остается
еще чисто методологический, то есть находящийся в нашей компетенции вопрос
одновременного отражения объектов на балансах различных субъектов. Впрочем,
никакого вопроса на самом деле нет: объекты, не принадлежащие по праву
собственности, можно помещать на баланс или не помещать на баланс – момент этот
зависит исключительно от принятой методологии; каким образом в соответствии с
действующей методологией принято учитывать, так и должно быть учтено. Принятие
или не принятие объекта на бухгалтерский баланс есть вопрос применения в
отношении регистрируемого объекта хозяйственной деятельности системы двойной
(диаграфической) записи или системы простой (униграфической) записи, однако
названными системами потенциал методологии бухгалтерского учета не
ограничивается – систем бухгалтерской записи возможно представить любое
количество, и каждая из них должна сказать по поводу отдельных
зарегистрированных правомочий свое веское слово. Ведь в силу своей
методологической природы право собственности представляет собой единственный
комплекс характеристик, ответственных за размещение одного объекта на балансах
множества субъектов – ни одна другая характеристика не приводит к подобному
эффекту.
II.
Теперь, как и было
обещано, рассмотрим принципиально иную теоретическую конструкцию, заключающуюся
в следующем: мы не задействуем в системе учета никаких интеллектуальных
характеристик, за исключением совершенно необходимых, а отражаем лишь изменения
хозяйственного комплекса. Само собой разумеется, хозяйственный комплекс
изменяется в соответствии с нормами гражданского законодательства, но это не
играет никакой роли, поскольку в системе учета отражается хозяйственный
комплекс, а не нормы гражданского законодательства.
Представим себе, что
субъект передает права на пользование или распоряжения объектов другому лицу
при сохранении права собственности на него, причем объект соответственно
перемещается из одного хозяйственного комплекса в другой хозяйственный
комплекс. Что теперь субъект должен учитывать: объект в виде сохранившегося
права собственности на него или дебиторское обязательство? С одной стороны, в
хозяйственном комплексе наличествует объект – он наличествовал ранее, до своей
передачи в пользование и распоряжение другому субъекту, наличествует и теперь,
хотя и в несколько усеченном с юридической точки зрения виде. Но если объект
оказался разделен по отдельным правомочиям, в каком виде следует отражать его в
системе учете – ведь сам объект может при этом вроде бы отсутствовать?
Получается, что в системе учета должен находить отражение не сам объект, и даже
не право собственности на него, а каждое из составляющих это право правомочий –
как быть методологу в таком случае, ибо ничего похожего применительно к другим
аналитическим характеристикам объектов ранее им встречено не было и быть не
могло? С другой стороны, как таковой объект в хозяйственном комплексе субъекта
с передачей его в пользование и распоряжение другому лицу отсутствует, зато
имеется обязательство другого лица вернуть объект или пользования и
распоряжение по истечение определенного срока – не следует ли в этом случае
отказаться от учета объекта и сосредоточиться на учете обязательства по
возврату объекта из чужого пользования и распоряжения? С чем методолог имеет
дело: с объектом, утерявшим одно или несколько правомочий, или с
обязательством?
Если хорошенько
призадуматься, станет ясно, что мы имеем дело с двумя наименованиями одного и
того же явления. В самом деле, ведь спор в данном случае идет не о существе
хозяйственной операции – она-то как раз сомнений не вызывает, – а всего лишь о
том, каким образом лучше именовать один и тот же объект учета. Однако как ни
именуй данный скользкий на ощупь объект хозяйственной деятельности, в кузовок
его класть не следует: очевидно, что различные наименования одной и той же
сущности идентичны по значению, проще говоря, представляют собой синонимы. Мы
хотим сказать, что:
- наличие права собственности на объект при отсутствии иных правомочий должно представлять собой дебиторское обязательство;
- отсутствие права
собственности на объект при наличии иных правомочий должно представлять собой
кредиторское обязательство.
На рисунке показано,
что первый субъект передал второму права на владение, пользование и
распоряжение объектом при сохранении за собой права собственности на объект – пример,
разумеется, условный и не долженствующий вызвать ассоциации с договором
какого-либо определенного вида, поскольку нас интересуют не юридические, а
только методологические аспекты подобного распределения правомочий.
Объект, утерявший
одно или несколько правомочий, и обязательство представляют собой синонимы...
Но если это действительно так, то каким образом обязательства могут быть
объяснены с позиций теории бухгалтерского учета? Именно таким образом, как мы
говорим. На самом деле обязательства представляют собой не особый тип объектов,
в чем неназойливо уверяет нас не только бухгалтерское, но и гражданское
законодательство, а являются теми же вещами, что и объекты в наличии – но
только не вещами в наличии, а вещами, предполагаемыми к выдаче или получению в
будущем. Дебиторское обязательство – это не то чтобы какое-то непонятное
обязательство, а всего лишь вещь, которая предполагается к получению в будущем
на основании заключенного договора; аналогичным образом кредиторское
обязательство – это вещь, предполагаемая к передаче в будущем.
В качестве объектов
определенного типа обязательства возникли в результате появления кредитных
отношений: субъект одалживал вещь другому субъекту – по современной
терминологии, передавал вещь в его пользование и распоряжение, – в результате
чего возникала необходимость в учете объектов с разделенными правомочиями:
- кредитор учитывал собственную вещь, в данный момент находящуюся в чужом пользовании и распоряжении;
- должник учитывал чужую вещь, в данный момент находящуюся в его пользовании и распоряжении.
Это были еще не
обязательства, а скорее объекты с разделенными правомочиями, однако и они могли
уже быть воспринимаемы как обязательства:
- собственная вещь, в данный момент находящаяся в чужом пользовании и распоряжении, могла уже восприниматься как вещь, предполагаемая к поступлению в будущем (поскольку передача вещи в пользование и распоряжение предполагает возврат этой вещи);
- чужая вещь, в данный момент находящаяся в собственном пользовании и распоряжении, могла восприниматься как вещь, предполагаемая к выбытию в будущем (по аналогичному основанию).
Окончательно
категория обязательств сформировалась после того, как вещи стали обмениваться,
как сейчас говорят, с отсрочкой платежа или на основании предварительной
оплаты. Когда моменты передачи двух вещей при обмене не совпадали, воспринимать
пребывающие в будущем времени объекты в качестве вещей становилось уже
затруднительным: отдавал субъект одну вещь, а к получению ожидал совершенно
другую (отдавал шкуру мамонта, а в обмен ожидал каменный топор, или что-то
вроде этого); к тому же ожидаемая к получению вещь могла на текущий момент
времени даже не существовать – если, допустим, участвующее в обмене лицо
обещало вещь, им еще не изготовленную или не добытую. Все это привело к тому,
что обязательства начали восприниматься в качестве объектов отдельного типа,
хотя на самом деле представляли собой расположенные на временной шкале вещи.
Как ни странно,
одновременно с началом восприятия обязательств в качестве объектов отдельного
типа получил развитие и институт права собственности, хотя казалось бы: либо
одно, либо другое. Действительно, если, как мы установили, объект, утерявший
одно или несколько правомочий, и обязательство есть синонимичные понятия,
казалось бы, должен быть принят единственный подход из двух возможных:
- либо мы отказываемся от правомочий, а вместо них вводим обязательственное право;
- либо отказываемся от обязательственного права, а вместо него вводим правомочия.
В настоящее время
однако законодательство оперирует обоими подходами, что мы можем объяснить
только тем усугубляющим законодательные загогулины эффектом, что будущие
объекты не всегда могут быть индивидуализированы. Мы имеем в виду следующий
плохо изученный теорией бухгалтерского учета феномен: в некоторых случаях
заранее известно, какой именно объект материального мира составляет предмет
обязательства, а в других случаях это неизвестно. Договоренность может
предусматривать передачу конкретной – «вот этой именно» – вещи (например,
именно этого, расположенного по известному адресу производственного
сооружения), однако может предусматривать передачу не «именно этой вещи», а
вещи, определенной лишь некоторыми родовыми особенностями (не именно этого
пакета молока, а любого пакета молока из этой партии). Не в силах решить вопрос
индивидуализации объектов, тем более объектов, пребывающих в будущем времени,
занимавшиеся его решением юристы предпочли компромиссный и оттого не
единообразный ответ:
- одолжение объекта взаймы – ситуация, при которой объект строго индивидуализирован – стало рассматриваться с позиции распределения отдельных составляющих право собственности правомочий;
- в то же время обещание передать какой-либо объект в будущем – ситуация, при которой объект может оказаться не индивидуализирован, а определен лишь родовыми особенностями – был отнесен к сфере обязательственного права, без упоминания каких-либо правомочий и последствий их разделения для объекта.
Насколько мы
понимаем, право собственности в его современной интерпретации не может быть
отнесено к чему-то неизвестному, неопределенному, в том числе пребывающему в
будущем времени – оно всегда есть право собственности на конкретный,
существующий в настоящем времени объект. Почему на пребывающие в будущем
времени объекты не может быть распространено право собственности, как на объекты
в наличии – заметим, ничем кроме времени своего существования от будущих вещей
не отличающихся, – с нашей точки зрения, неясно. Вещи, пребывающие в настоящем
времени, регламентируются правом собственности, а вещи, пребывающие в будущем
времени – обязательственным правом. Однако настоящее имеет загадочное свойство
перетекать в будущее, в результате чего будущее оказывается настоящим:
получается, что одна правовая область неоправданно регламентируется двумя
разделами права – такая бросающаяся в глаза ошибка должна быть, конечно же,
исправлена.
Обозревая
исторические причины возникновения права собственности и обязательственного
права с высоты своих сегодняшних методологических представлений, не может не
отметить неправильно сделанные смысловые акценты в обоих наименованиях, а
именно: термины «обязательство» и «право собственности» указывают на настоящий
момент времени и именно в таком качестве воспринимаются современными
бухгалтерами, как будто «обязательство существует на текущий момент времени» и
«права в отношении будущих объектов не представимы». На самом деле
обязательство есть предположение о поступлении или выбытии объекта, что должно
иметь место в будущем, и права в отношении будущих объектов вполне представимы,
поскольку могут быть изменены также в будущем. Кроме того, каждый из названных
терминов в известном смысле слова отрицает существование другого:
- из термина «обязательство» не следует, что предметом обязательства обязательно должна быть какая-либо вещь;
- термин «право собственности» в свою очередь не предполагает, что передача одного или нескольких правомочий другому лицу связано с необходимостью возврата этих правомочий в будущем.
Так как оба подхода
представляются методологически неубедительными, спрашивается, каким образом
следовало бы подобные объекты хозяйственной деятельности именовать, если бы на
то была наша полная воля? По нашему мнению, как текущие (настоящие), прошлые и будущие
объекты. Оглядываясь вокруг, мы не увидим в хозяйственном комплексе ничего
более текущих объектов, а поскольку мы движемся вместе с хозяйственным
комплексом в будущее, то ожидающие нас впереди объекты являются будущими, а
остающиеся за спиной – прошлыми. С точки зрения методологии бухгалтерского
учета нет никаких обязательств, нет никаких правомочий, равно как и права
собственности вообще, а имеются лишь прошлые, настоящие и будущие объекты. Все
объекты, составляющие хозяйственный комплекс, могут быть представлены на основе
такого подхода – и мы беремся доказать это.
Возьмем
бухгалтерский баланс, вообще – методику отражения объектов при помощи
бухгалтерского баланса и системы забалансовых счетов. Общий и в достаточной
степени обычный вид этого документа, по сути указующего на типы объектов
хозяйственной деятельности, может быть представлен следующим образом.
|
На балансе
|
|
|
Актив
|
Пассив
|
|
Объекты
в наличии (принадлежащие по праву собственности)
|
Х
|
|
Дебиторские
обязательства
|
Кредиторские
обязательства
|
|
За балансом
|
|
|
Объекты в
наличии
(не принадлежащие
по праву собственности)
и одновременно –
кредиторские
обязательства по их возврату
|
|
Официальная форма
бухгалтерского баланса, разумеется, сильно отличается от приведенной схемы – в
силу своей эклектичности бухгалтерский баланс, по большому счету, вообще не
может быть однозначно сведен к какой-либо схеме, – но отличается все-таки не
настолько, чтобы бухгалтеры не смогли опознать в ней именно современный
бухгалтерский баланс. Иксом на нашей схеме обозначен собственный капитал – расчетная
величина, при помощи которой и достигается балансировка, то есть суммовое
равенство Актива и Пассива. Такова применяемая ныне принципиальная схема
отражения объектов, ориентирующаяся как на право собственности, составляемое
отдельными правомочиями, так и на обязательственное право, что с нашей точки
зрения есть дань гражданскому и бухгалтерскому законодательству, которые, как
мы договорились, не вправе диктовать методологические решения. Методолог лично
обозревает, анализирует и фиксирует любые движения, происходящие в
хозяйственном комплексе – и никто ему не указ.
Поскольку объект,
утерявший одно или несколько правомочий, и обязательство есть синонимичные
понятия, попытаемся представить бухгалтерский баланс на основе одного лишь
права собственности, то есть без упоминания обязательств... возможно ли это?
Возможно, однако сначала нам придется дать правомочиям новые, не юридические
определения, ибо юридические определения правомочий, как и права собственности
в целом, не ориентированы на методологию бухгалтерского учета и стопроцентно не
отображают реальные изменения хозяйственного комплекса.
Представим, что
разделение права собственности на части произошло при возникновении кредитных
отношение следующим образом:
- первую часть права собственности составили права владения и пользования – право на непосредственное обладание вещью. Условно посчитаем, что права владения и пользования принадлежат тому субъекту, в чьем хозяйственном комплексе объект находится, то есть субъект владеет, обладает вещью и соответственно пользуется ей, ибо пользование нельзя представить без обладания;
- вторую часть права собственности составило право распоряжения объектом.
- дебиторские обязательства могут быть обозначены как объекты, отсутствующие во владении и пользовании, но находящиеся в распоряжении;
- кредиторские обязательства могут быть обозначены как объекты, находящиеся во владении и пользовании, но отсутствующие в распоряжении.
Бухгалтерский баланс
приобретет следующий, сформированный на основании двух правомочий вид – при этом
никаких забалансовых счетов, естественно, не потребуется.
|
Актив
|
Пассив
|
|
Право распоряжения – Да.
Права
владения и пользования – Да.
|
Х
|
|
Право
распоряжения – Да.
Права
владения и пользования – Нет.
|
Право
распоряжения – Нет.
Права
владения и пользования – Да.
|
